(一)资料

A公司有关短期股权投资业务如下：

1.A公司于2000年2月20日以银行存款购入B公司股票10000股作为短期投资，每股单价7.28元，另支付税费400元，投资成本为73200元。

2.B公司于2000年5月4日宣告于5月25日发放股利，每股分配0.1元的现金股利。

3.2000年6月30日，B公司每股市价6.00元，A企业按单项投资计提短期投资跌价准备12200元(73200-1000-10000×6.00)。

4.2000年12月31日，B公司每股市价上升至6.50元。A公司应冲回短期投资跌价准备5000元。

5.2001年元月4日，将B公司股票全部转让，取得转让收入88000元，转让过程中发生税费200元。

6.A公司2000年税前利润总额600000元，2001年税前利润总额800000元。A公司所得税税率为33%，B公司所得税税率为15%。A公司除投资B公司股票外，无其他投资业务，也无其他纳税调整项目。

(二)要求

对上述业务作出相关会计分录，并分别计算A公司2000年、2001年应纳企业所得税额。

(三)解答

1.2000年2月2日，会计分录如下：

借：短期投资——股票(B企业)73200

贷：银行存款73200

2.2000年5月4日，会计分录如下：

借：应收股利——B企业1000

贷：短期投资——股票(B企业)1000

国税发[2000]118号文件规定，只要是从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得的分配支付额均应确认为股息性所得;该文件还规定，除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做分配处理时(而不是收付实现制)，投资方企业应确认投资所得的实现。

因此，对2000年5月4日B企业宣告发放的股利，应并入应纳税所得额征税。这里应调增所得额1000元。

3.2000年6月30日，分录如下：

借：投资收益——短期投资跌价准备12200

贷：短期投资跌价准备——B企业12200

4.2000年12月31日，分录如下：

借：短期投资跌价准备——B企业5000

贷：投资收益——短期投资跌价准备5000

A企业本年度实际提取跌价准备为：12200-5000=7200(元)。

国税发[2000]84号《企业所得税税前扣除办法》第六条第三款规定，存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备基金(包括投资风险准备基金)，以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金，在计算应纳税所得额时不得扣除。

由于会计上提取跌价准备时记入了投资收益科目，冲减了当年度会计利润，因此应调整应纳税所得额。这里应调增所得额为7200元。

2000年应纳所得税额=(600000+7200)×33%+1000÷(1-15%)×(33%-15%)

=200376+211.76=200587.76(元)

5.2001年1月4日，分录为：

借：银行存款87800

短期投资跌价准备——B企业7200

贷：短期投资——股票(B企业)72200

投资收益——出售短期投资22800

2001年A企业将持有的B企业股票全部对外转让，应确认股权转让所得。

股权转让所得=转让收入-计税成本-转让税费=88000-73200-200=14600(元)

会计上股权转让所得为22800元，由于这部分收益已包含在2001年会计利润总额之中，因此，应调减所得额=22800-14600=8200(元)。

2001年应纳所得税额=(800000-8200)×33%=261294(元)

解题指导：

(1)税收上确认的股权转让所得与会计上确认的股权转让收益不同，这就是会计核算方法与税收规定的差异。主要体现在会计成本与计税成本的不同：①短期股权投资计税成本的余额不扣除实际收到的分配股息，而会计成本则将持有期间收到的分配股息从成本中扣除;②如果短期投资持有期间投资方从被投资方取得股票股利，则税收上按股票面值作为股息性所得处理，并增加计税成本，而会计上只作备查登记，不增加投资成本(由于股数增加，单位成本减少);③按照企业所得税税前扣除办法的规定，为投资而发生的借款费用应计入投资成本，但在会计上则计入当期损益。

(2)股息性所得(持有收益)与投资转让所得(处置收益)税收待遇不同：股息性所得是投资方企业从被投资单位的税后利润(累计未分配利润和盈余公积)中分配取得的，属于已征收过企业所得税的税后所得(如果被投资单位免征企业所得税，按饶让原则，应视同税后所得)，原则上应避免重复征收企业所得税。按现行政策规定，只对非因享受定期减免税优惠而从低税率地区分回的股息性所得，补缴差别税率部分的企业所得税。企业处置权益性投资的转让所得，应全额并入企业应纳税所得额之中。