（一）生产费用在完工产品和在产品之间的分配

通过上述各项费用的归集和分配，基本生产车间在生产过程中发生的各项费用，已经集中反映在“生产成本——基本生产成本”科目及其明细账的借方，这些费用都是本月发生的产品的费用，并不是本月完工产成品的成本。要计算出本月产成品成本，还要将本月发生的生产费用，加上月初在产品成本，然后再将其在本月完工产品和月末在产品之间进行分配，以求得本月产成品成本。

本月发生的生产费用和月初、月末在产品及本月完工产成品成本四项费用的关系可用下列公式表达：

月初在产品成本＋本月发生生产费用＝本月完工产品成本＋月末在产品成本

或：

月初在产品成本＋本月发生生产费用－月末在产品成本＝本月完工产品成本

由于公式中前两项是已知数，所以，在完工产品与月末在产品之间分配费用的方法有两类：一是将前两项之和按一定比例在后两项之间进行分配，从而求得完工产品与月末在产品的成本；二是先确定月末在产品成本，再计算求得完工产品的成本。但无论采用哪一类方法，都必须取得在产品数量的核算资料。

生产费用在完工产品与在产品之间的分配，在成本计算工作中是一个重要而又比较复杂的问题。企业应当根据在产品数量的多少、各月在产品数量变化的大小、各项费用比重的大小，以及定额管理基础的好坏等具体条件，选择既合理又简便的分配方法。常用的方法有以下六种：

1．不计算在产品成本（即在产品成本为零）

这种方法适用于月末在产品数量很小的情况。算不算在产品成本对完工产品成本影响不大，为了简化核算工作，可以不计算在产品成本，即在产品成本是零。本月发生的产品生产费用就是完工产品的成本。

2．在产品成本按年初数固定计算

这种方法适用于月末在产品数量很小，或者在产品数量虽大但各月之间在产品数量变动不大，月初、月末在产品成本的差额对完工产品成本影响不大的情况。为简化核算工作，各月在产品成本可以固定按年初数计算。采用这种方法，某种产品本月发生的生产费用就是本月完工产品的成本。年终时，根据实地盘点的在产品数量，重新调整计算在产品成本，以避免在产品成本与实际出入过大，影响成本计算的正确性。

3．在产品成本按其所耗用的原材料费用计算

这种方法是在产品成本按所耗用的原材料费用计算，其他费用全部由完工产品成本负担。这种方法适合于原材料费用在产品成本中所占比重较大，而且原材料是在生产开始时一次就全部投入的情况下使用。为了简化核算工作，月末在产品可以只计算原材料费用，其他费用全部由完工产品负担。

4．约当产量法

所谓约当产量，是指在产品按其完工程度折合成完工产品的产量。比如，在产品10件，平均完工40％，则约当于完工产品4件。按约当产量比例分配的方法，就是将月末结存的在产品，按其完工程度折合成约当产量，然后再将产品应负担的全部生产费用，按完工产品产量和在产品约当产量的比例进行分配的一种方法。

这种方法的计算公式如下：

在产品约当产量＝在产品数量×完工程度

单位成本＝（月初在产品成本＋本月发生生产费用）／（产成品产量＋月末在产品约当产量）

产成品成本＝单位成本×产成品产量

月末在产品成本＝单位成本×月末在产品约当产量

【例】某产品本月完工26件，在产品10件，平均完工程度为40％，发生生产费用共3000元。分配结果如下：

分配率＝3000／（26＋10×40％）＝100（元／件）

完工产品成本＝26×100＝2600（元）

在产品成本＝10×40％×100＝400（元）

采用这种方法，道理不难理解，问题在于在产品完工程度的确定比较复杂。一般是根据月末在产品的数量，用技术测定或其他方法，计算在产品的完工程度。例如，在具备产品工时定额的条件下，可按每道工序累计单位工时定额除以单位产品工时定额计算求得。因为存在于各工序内部的在产品加工程度不同，有的正在加工之中，有的已加工完毕，有的还尚未加工，为了简化核算，所以在计算各工序内在产品完工程度时，按平均完工50％计算。

【例】丙产品单位工时定额50小时，经两道工序制成。各工序单位工时定额为：第一道工序20小时，第二道工序30小时。在产品完工程度计算结果如下：

第一道工序：20×50％／50×100％＝20％

第二道工序：（20＋30×50％）／50×100％＝70％

有了各工序在产品完工程度和各工序在产品盘存数量，即可求得在产品的约当产量。各工序产品的完工程度可事先制定，产品工时定额不变时可长期使用。如果各工序在产品数量和单位工时定额都相差不多，在产品的完工程度也可按50％计算。

应当指出，在很多加工生产中，原材料是在生产开始时一次投入的。这时，在产品无论完工程度如何，都应和完工产品同样负担材料费用，因而不需计算在产品的约当产量。如果原材料是随着生产过程陆续投入的，则应按照各工序投入的材料费用在全部材料费用中所占的比例计算在产品的约当产量。

【例】假如甲产品本月完工产品产量600件，在产品100件，完工程度按平均50％计算；原材料在开始时一次投入，其他费用按约当产量比例分配。甲产品本月月初在产品和本月耗用直接材料费用共计70700元，直接人工费用38558元，燃料动力费用85475元，制造费用29250元。

甲产品各项费用的分配计算如下：

因为材料是在生产开始时一次投入，所以按完工产品和在产品的数量作比例分配，不必计算约当产量。

（1）直接材料费的计算：

完工产品负担的直接材料费＝70700／（600＋100）×600＝60600（元）

在产品负担的直接材料费＝70700／（600＋100）×100＝10100（元）

直接人工费用、燃料和动力费、制造费用均按约当产量作比例分配，在产品100件折合约当产量50件（100×50％）。

（2）直接人工费用的计算：

完工产品负担的直接人工费用＝38558／（600＋50）×600＝35592（元）

在产品负担的直接人工费用＝38558／（600＋50）×50＝2966（元）

（3）燃料和动力费的计算：

完工产品负担的燃料和动力费＝85475／（600＋50）×600＝78900（元）

在产品负担的燃料和动力费＝85475／（600＋50）×50＝6575（元）

（4）制造费用的计算：

完工产品负担的制造费用＝29950／（600＋50）×600＝27000（元）

在产品负担的制造费用＝29950／（600＋50）×50＝2250（元）

通过以上按约当产量法分配计算的结果，可以汇总甲产品完工产品成本和在产品成本。

甲产品本月完工产品成本＝60600＋35592＋78900＋27000＝202092（元）

甲产品本月在产品成本＝10100＋2966＋6575＋2250＝21891（元）

根据甲产品完工产品总成本编制完工产品入库的会计分录如下：

借：产成品202092

贷：生产成本——基本生产成本202092

5．在产品成本按定额成本计算

这种方法是事先经过调查研究、技术测定或按定额资料，对各个加工阶段上的在产品，直接确定一个定额单位成本，月终根据在产品数量，分别乘以各项定额单位成本，即可计算出月末在产品的定额成本。将月初在产品成本加上本月发生费用，减去月末在产品的定额成本，就可算出产成品的总成本了。产成品总成本除以产成品产量，即为产成品单位成本。这种方法的计算公式如下：

月末在产品成本＝月末在产品数量×在产品定额单位成本

产成品总成本＝（月初在产品成本＋本月发生费用）－月末在产品成本

产成品单位成本＝产成品总成本／产成品产量

6．按定额比例分配完工产品和月末在产品成本的方法（定额比例法）

如果各月末在产品数量变动较大，但制定了比较准确的消耗定额，生产费用可以在完工产品和月末在产品之间用定额消耗量或定额费用作比例分配。通常材料费用按定额消耗量比例分配，而其他费用按定额工时比例分配。

计算公式如下（以按定额成本比例分配为例）：

材料费用分配率＝（月初在产品实际材料成本＋本月投入的实际材料成本）／（完工产品定额材料成本＋月末在产品定额材料成本）

完工产品应分配的材料成本＝完工产品定额材料成本×材料费用分配率

月末在产品应分配的材料成本＝月末在产品定额材料成本×材料费用分配率

工资（费用）分配率＝［月初在产品实际工资（费用）＋本月投入的实际工资（费用）］／（完工产品定额工时＋月末在产品定额工时）

完工产品应分配的工资（费用）＝完工产品定额工时×工资（费用）分配率

月末在产品应分配的工资（费用）＝月末在产品定额工时×工资（费用）分配率

（二）完工产品成本的核算

企业发生的各项费用，按照成本核算的要求，划清各种费用界限，即经过分类、归集和分配，其中应计入本月各种产品成本的各项费用，按照成本项目直接计入或分配计入了各种产品的成本；计入各种产品成本的生产费用，又经过在完工产品和月末在产品之间的分配，从而求得月末在产品的成本和完工产品的成本。

企业的完工产品包括产成品、自制材料及自制工具、模型等低值易耗品，以及为在建工程生产的专用设备和提供的修理劳务等。本月完工产品的成本应从“生产成本”科目的贷方转入有关科目：其中完工入库的产成品的成本，转入“产成品”科目的借方；完工自制材料、工具、模型等的成本，转入“原材料”等科目的借方；为企业在建工程提供的劳务费用，月末不论是否完工，都应将其实际成本转入“在建工程”科目的借方。生产成本——基本生产成本“科目月末余额，就是基本生产车间在产品的成本。