一、引言

古人云：“以铜为镜，可正衣冠;以古为镜，可知兴替;以人为镜，可明得失”。美国未来学家**温·托夫勒指出：“如果我们不向历史学习，我们将被迫重演历史。”所以，研究会计发展的历史不仅能够帮助我们正确理解现时的会计，而且能帮助我们预测未来会计的发展。本文旨在剖析社会形态变革与会计发展演进之间的关系，从历史入手，运用历史制度分析法解释农业阶段、工业阶段、知识经济阶段会计思想的演变过程，解释会计是如何适应经济、政治、文化环境的特点而产生和发展的，从中归纳出会计未来面临的挑战。

二、渔猎社会：会计的萌芽

(一)人类文化的发展是原-始会计计量、记录方法产生的直接原因

从人类出现，一直到公元前8000年左右，人类社会形态处于渔猎社会。首先，在渔猎社会，人类对自然知识的了解提高了人类的生存能力。此外，原-始人的生存还依赖于自然界的动植物，采集者需要熟悉植物的特性和用途，狩猎者则需要对周围的飞禽走兽一清二楚，了解它们的习性和形态。其次，工具的发明和使用使人类的生产生活水平有了显著的提高。旧石器时代初期，随着人类智力水平的不断提高，工具制造能力的出现为人类文化开启了一盏启明灯。从此，人类文化开始了漫长的发展历程。工具的发明和广泛使用，为原-始计量、记录方法提供了可能。最后，原-始宗教的产生丰富了原-始人类的精神思想。最初人类由于受制于生产力发展水平，对身边一些常见的自然现象和生理现象无法解释，因此人们内心对这种超自然的力量寄予莫大的希望，幻想这种力量能够帮助自己摆脱生活的困境。图腾崇拜是人类最初的宗教形态之一，原-始人类认为每个氏族都与特定的动物、植物或者微生物有着密切的血缘或其他特殊关系，这些特定物被原-始人类视为崇拜的对象，称为图腾。人们经常把本氏族的图腾描绘在洞穴或石壁上，以作敬仰。在当时生产力水平极其低下的情况下，人类在洞穴和石壁上将狩猎的动物尽可能逼真地画出来，是出于一种由此得到某种魔力的信念，这为原-始计量、记录行为提供了前提。

(二)剩余物品的出现是原-始会计计量、记录方法产生的根本原因

人类最早的计量、记录行为产生的历史动因，首先取决于生产发展水平，而衡量生产发展水平的基本标准则是生产剩余物品的出现。原-始会计计量、记录行为是社会生产发展到一定阶段的产物。随着人们征服自然、改造自然能力的不断提高，采集到的果实、肉类等食物已经在满足人类温饱的情况下有所剩余，至此，才会出现物品的储存、保管和分配问题。原-始部落首领为了合理的分配部落里的剩余物品，仅凭头脑记事、计数已无法进行，必须寻找一个能够在记录物品数量的情况下管理部落财产的方法，于是，原-始计量、记录行为就产生了。

渔猎社会原-始计量、记录方法主要形式有实物记事(计数)、绘画记事(计数)、结绳记事(计数)、刻契记事(计数)、书契等。伴随着人类生产力水平的提高与剩余产品储存、保管和分配等经济活动的不断发展，人类的原-始计量、记录方法经历了由简单到复杂、由直观到抽象的演变过程，即从实物记事发展为绘画记事、结绳记事、刻记记事、刻契记事(马*华，2005)。

三、农业社会的会计

(一)自然经济统治与单式簿记

继石器时代后，人类进入金属器时代。金属时代第一次社会大分工的出现，导致了频繁的交换，此时的交换只是为了满足生存的需要，而不是为了获取经济利益。经常性的集体交换逐渐演变为个人间的交换，私有财产随之产生。人类实现了历史上的第二次社会大分工，即农业和手工业的分离。原-始经济逐渐瓦解，取而代之的是自给自足的自然经济。

自然经济占统治地位，商品经济很不发达，货币的职能尚未充分发挥，经济活动比较简单。但是，在奴隶社会，由于社会生产力的发展，已经为会计的产生提供了前提条件。1.经济活动的发展达到相当广泛的程度，社会产品出现大量、充足剩余，使得社会上在劳动之外出现了一些专门的阶层，他们当中有专门从事类似于会计工作的专职人员。2.已经有一套相对较成熟的文字，并掌握了初等算术。如果没有相对成熟、完整的语言文字和算术，会计记录、计量和汇总将无法进行。

世界上一些著名的文明古国如巴比伦、埃及、中国和希腊都有类似于会计的记录，或会计官制和会计活动的记载。

在封建社会，封建王朝的官厅会计主要是以政府最高统治者为服务对象，目的在于记录国库财产的增加、减少和结存，并借助各种有效的手段，确保国库财产的安全和完整。中国宋代的“四柱清册”，通过“旧管(期初余额)+新收(本期增加)=开除(本期减少)+实在(期末余额)”的平衡公式，可方便地了解本期账务记录是否存在差错，代表单式簿记方法的最高成就。

在封建庄园中，无论是管-家还是庄园主，都希望通过财务报表来明确双方之间的权利与义务。庄园主希望庄园能得到有效管理，庄园财产不断增加;管-家则要求庄园主能肯定其有效地履行了“管-家责任”。于是，在实践中就逐渐地出现了“受责与免责报告”。管-家通过编制这种报告，向庄园主报告他管理庄园的业绩;庄园主如果不能阅读报告，就会聘请其他“专业人士”来对报告的确当性进行检查。

(二)商业贸易发展与复式簿记

当14、15世纪意大利地中海沿岸出现了马克思所说的资本主义萌芽后，单式簿记已不能适应经济环境的需要，因而在实践中产生了较科学、完善的复式簿记方法。意大利的经济受到了十字军东征的深刻影响。十字军东征打开了东西方贸易的大门，造船技术的发展促进了海上贸易，这两者为以意大利为代表的欧洲大陆手工业、商业及金融业的发展奠定了基础，也促进了资本主义生产关系的萌芽和形成。经济的快速发展，企业经济活动的大量增加并日趋复杂化使原有的簿记方法难以适应，最终导致了簿记方法改进的一系列尝试及借贷复式记账法的产生。借贷复式记账法的产生，与会计历史上其他重大发展和突破一样，都是技术进步和社会生产关系发生重大变革的产物，同样体现了会计随社会经济的发展而发展这一基本规律。