【案例】某大型餐饮公司为了拓展业务，在开发区建立了分店。成立的分店既在店内提供餐饮服务，也负责向附近单位开展送餐服务。同时该店自制的卤货等食品也深受消费者欢迎，每年节日期间附近单位还向该店大量订购月饼等食品。

由于现行餐饮业的营业税税率为5%，而小规模纳税人的增值税征收率已统一调整至3%，该公司财务经理提出一个方案：成立一个非独立核算的门市部，负责对附近单位的送餐业务务及对外销售食品。该门市部送餐业务及对外销售食品属于兼营行为，可按3%的征收率缴纳增值税，从而降低企业税负。

那么，该餐饮公司提出的方案是否可行呢?

一、餐饮企业送餐及销售食品如何纳税?

根据国税发[1993]149号文《关于印发(营业税税目注释)(试行稿)的通知》，饮食业是指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为顾客提供饮食消费服务的业务，对于并不提供服务场所的送餐及通过附设门市部对外销售食品的行为，国税函[1996]261号文《关于烧卤熟制食品征收流转税问题的批复》规定，对饮食店、餐馆等饮食行业经营烧卤熟制食品的行为，不论消费者是否在现场消费，均应当征收营业税。其后，国税发[1996]202号文《关于饮食业征收流转税问题的通知》进一步明确：饮食店、餐馆(厅)、酒店(家)、宾馆、饭店等单位发生属于营业税“饮食业”应税行为的同时销售货物给顾客的，不论顾客是否在现场消费，其货物部分的收入均应当并入营业税应税收入征收营业税;但上述单位附设门市部、外卖点等对外销售货物的，仍按《增值税暂行条例实施细则》第六条和《营业税暂行条例实施细则》第六条关于兼营行为的征税规定征收增值税。也就是说，饮食企业销售货物如果是在提供营业税“饮食业”应税行为的同时发生的，则属于混合销售行为，应并入营业税应税收入征收营业税;如果是通过附设门市部、外卖点等对外销售货物，则属于兼营行为，应该征收增值税。根据国税发[2009]10号文《关于修改若干增值税规范性文件引用法规规章条款依据的通知》，国税发[1996]202号第二条中“按《增值税暂行条例实施细则》第六条和《营业税暂行条例实施细则》第六条”修改为“按《增值税暂行条例实施细则》第七条和《营业税暂行条例实施细则》第八条”。也就是说，新的流转税法规实施后，上述文件仍然是有效的。

但国税函[2009]233号文《关于餐饮公司送餐业务有关税收问题的批复》又有新的规定：**餐饮(广东)有限公司主要经营中西餐饮服务，制作餐厅食品及冷热饮料，其设立非独立核算分支机构从事“必胜宅急送”业务，提供餐饮食品的送餐服务，其营业范围、食品制作工艺、操作流程及原材料成本构成与传统餐饮服务基本相同，因此，对该公司取得的餐饮食品送餐收入不征收增值税，应征收营业税。该文与国税发[1996]202号文还是有所不同的，即对餐饮企业附设非独立核算分支机构提供餐饮食品的送餐服务，并不是作为兼营处理。文件将不提供饮食场所的送餐业务也作为“饮食业”的应税范围，实际上也是考虑了饮食业的现状。对于既有“同时提供饮食和饮食场所”业务，又有大量送餐业务的企业，要求准确核算不同业务下的销售额是很困难的，如果企业人为调整不同营销方式下的销售额，税务部门也是难以核查的。

当然该文的规定应仅适用于餐饮企业，非餐饮企业提供的送餐收入属于增值税应税项目。如财税[2006]100号文《关于经营高校学生公寓及高校后勤社会化改革有关税收政策的通知》规定，对高校后勤实体向其他高校提供快餐的外销收入，免征增值税;对高校后勤实体向其他社会人员提供快餐的外销收入，按现行规定计征增值税。

二、餐饮企业销售食品如何降低税负?

如果该企业附设门市部销售食品，包括节日期间向各单位推销月饼，仍应按国税发[1996]202号文的规定作为兼营业务缴纳增值税，但不一定就能适用小规模纳税人3%的征收率。

根据国税函[2008]1079号文《关于增值税一般纳税人认定有关问题的通知》，2009年应税销售额超过新标准的小规模纳税人，应当按照《增值税暂行条例》及其实施细则的有关规定向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。未申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。因此，如果该企业门市部对外销售食品及节日期间向各单位推销月饼的销售额超过了小规模纳税人的标准，则应申请一般纳税人资格认定并按17%的税率缴纳增值税。

由于其原料大部分是农产品，根据《增值税暂行条例》第八条规定，购进农产品只能按农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算应抵扣的进项税额，又由于月饼等食品的增值额较大，如果作为一般纳税人缴纳增值税，其税负将远远大于按5%税率缴纳的营业税。

因此，该企业应根据对外销售食品的情况，考虑是否设立门市部。如果该企业不设立门市部常年向消费者销售食品，即使其在节日期间向各单位推销的月饼销售额超过小规模纳税人标准，也仍可以按小规模纳税人3%的征收率缴纳增值税，因为根据《增值税暂行条例实施细则》第29条，对于不经常发生增值税应税行为的企业，可选择按小规模人纳税。实务中一些餐饮企业销售月饼等食品往往习惯于开具饮食发票，当然很多时候是应客户的需要，但这样处理实际上增加了企业的税负。