2009年1月9号，国家税务总局颁布了《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》(国税发[2009]3号，以下简称《办法》)。该《办法》于2009年1月1日起执行。

2008年以前，除《外商投资企业和外国企业所得税法》和《税收征收管理法》及其各自的实施细则对源泉扣缴作出了原则性规定外，具体的操作性条款在财政部、国家税务总局制定的其他若干文件中也有所涉及(如《税务登记管理办法》，以及有关非贸易项下对外支付款项的税收管理文件等)。在前述法规的基础上，《办法》从税源管理、征收管理、后续管理及法律责任等方面，对2008年新的《企业所得税法》实施后非居民企业所得税的源泉扣缴事项，做出了较为综合的规定。

《办法》首次引入了扣缴义务人的合同备案要求，即扣缴义务人每次与非居民企业签订有关的业务合同1时，应当自签订合同(包括修改、补充、延期合同)之日起30日内，向其主管税务机关报送《扣缴企业所得税合同备案登记表》、合同复印件及相关资料。在扣缴时限方面，《办法》则明确扣缴义务人应在每次向非居民企业支付或到期应支付相关款项时，扣缴相应的所得税款并同时报送《扣缴企业所得税报告表》及相关资料，税款自代扣之日起7日内缴入国库。上述到期应支付的款项，是指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项。

此外更为重要的是，对于长期以来一直未予明确的交易双方均为非居民企业且在境外交易的股权转让(以下简称境外股权交易)的税务管理，《办法》在一定程度上提供了较为具体的操作指引，本文将主要对此进行简要的分析。

与境外股权交易相关的《办法》内容

1)纳税申报

对于境外股权交易，《办法》第十五条规定，由取得所得的非居民企业自行或委托代理人向被转让股权的境内企业所在地主管税务机关申报纳税。该条规定实际包含了以下内容：

境外股权交易的纳税义务人是非居民企业;

纳税义务人可自行或委托代理人申报纳税;

纳税申报地点在被转让股权的境内企业所在地;

境外股权交易行为不适用源泉扣缴，无扣缴义务人。

2)税款追征

《办法》第十七条规定，非居民企业未依照本办法第十五条的规定申报缴纳企业所得税，由申报纳税所在地主管税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，申报纳税所在地主管税务机关可以收集、查实该非居民企业在中国境内其他收入项目及其支付人(以下简称其他支付人)的相关信息，并向其他支付人发出《税务事项通知书》，从其他支付人应付的款项中，追缴该非居民企业的应纳税款和滞纳金。由此可见，非居民企业在境外股权交易中未按规定申报缴纳企业所得税的，税务机关将有权从该非居民企业源于中国的其它所得中进行税款追征。

3)不含税收入的换算

《办法》第十条规定，扣缴义务人与非居民企业签订与本办法第三条规定的所得有关的业务合同时，凡合同中约定由扣缴义务人负担应纳税款的，应将非居民企业取得的不含税所得换算为含税所得后计算征税。虽然该规定看来只适用于有扣缴义务人的情形，但根据其所体现的文件精神，我们认为在境外股权交易中如果约定由受让方负担应纳税款的，转让方的不含税所得也须作相应的换算处理。

4)境内企业的协助义务

《办法》第五条规定，被转让股权的境内企业在依法变更税务登记时，应将股权转让合同复印件报送主管税务机关。此外，《办法》第十五条还规定，被转让股权的境内企业应协助税务机关向非居民企业征缴税款。

需明确的事项

值得注意的是，尽管《办法》对境外股权交易的税务征管做出了具体的规定，但实务操作中仍可能存在下列事项有待进一步的明确：

1)纳税义务发生时间

虽然《办法》明确了在境外股权交易中，非居民企业应该自行申报或委托申报企业所得税。但新《企业所得税法》和《办法》都没有对境外股权交易的纳税义务发生时点做出具体的规定。是否可以比照《办法》中关于扣缴义务的发生时间进行处理尚待确认。

2)纳税申报

对于境外股权交易，《办法》并没有给非居民企业如何申报及解缴税款等事宜提供更具体的操作性规定。

在税收实践中，非居民企业如何将外汇款项汇入境内完税一直是亟待明确的问题之一。

3)税款追缴

如果转让股权的非居民企业在境内无其它收入项目，税务机关应如何对欠缴税款进行追征?

4)应纳税所得额的计算

《办法》第八条规定，转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。然而，股权交易中财产净值是否等同于转让方投资入股时向境内企业实际交付的出资金额，或收购该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让价金额?各项股东留存收益是否可以从股权转让价中减除?这些问题在现行法规中都缺乏明晰的答案。

5)境内企业的协助义务

《办法》并没有对被转让股权的境内企业如何具体协助主管税务机关向非居民企业征缴税款予以明确。实务操作中，主管税务机关是否会将该协助义务作扩大解释，而要求境内企业履行代扣代缴义务?如果该境内企业未履行或未及时履行协助义务，会面临哪些惩罚措施?

建议

综上所述，《办法》对于境外股权交易的税收征管虽然提供了相对明确的规定，但实务操作仍会存在较多的不确定因素。为应对该项变化，我们建议境外股权交易的交易双方以及境内企业应在交易谈判前充分了解未来交易可能带来的税务影响;在交易谈判过程中，预先就各方在所得税申报、缴纳以及协助义务等事项予以明确，并以适当形式体现在股权转让协议中;协议达成后，则须根据《办法》规定，及时履行各自的法定义务。

另外值得留意的是，2008年下半年以来，国家税务总局已经陆续颁布了一系列包括《办法》在内有关非居民企业税收征管的文件(例如针对H股公司海外股东、QFII以及境外银行从国内取得的股息、利息的预提税处理等)，甚至在新发布的《企业年度关联业务往来报告表》中也包含了收集企业年度对外支付款项明细信息的附表。这些文件都传递了税务机关将日益强化非居民企业税收征管的政策信号。国内外企业应对此予以重视，确保相关义务的依法履行，以降低企业税务风险。