市场等待一年后，对合伙企业及合伙人所得如何征税，财税部门仍未按预期出台明确的规则。按原定计划，《关于合伙企业及合伙人所得税实施办法》(下称实施办法)于今年五六月间出台。

国税总局所得税司一年前起草完成实施办法初稿，在小范围征求意见后，考虑到一些基本问题还需税收理论支撑和国际经验佐证，便成立课题组围绕初稿继续调查研究。

国税总局拟定了五大问题进行研究，包括合伙企业及合伙人所得税税基的确定、适用税收优惠、纳税地点、主管税务机关、非居民合伙人分得所得的性质等。按原定计划，今年4月初，课题组举办了结题会，并将研究报告提交国税总局，作为修改实施办法的参考。

财新记者获悉，国税总局所得税司修改实施办法初稿后，将提交财政部会签，因而出台时间比原计划推迟。全国各地对合伙企业所得征税规则不一，合伙企业渴盼中央财税部门尽早明确相应税收政策。

但实施办法出台后，地方政府对个人合伙人生产经营所得适用20%税率的优惠政策，将被严格要求按5%-35%的超额累进税率征税，合伙企业相关税收负担将整体上升。地方政府吸引投资的营业税等税收优惠也将被收紧。

GP和LP税收差异

按财政部、国税总局《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(下称“91号文”)，合伙企业每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，作为投资者个人的生产经营所得，比照个人所得税法的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%-35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。

但是目前，全国多数地方税务部门，对自然人合伙人征税，无论是普通合伙人(GP)还是有限合伙人(LP)，对其所得统一按20%的税率征收个税。比如北京、天津、新疆等地，对GP和LP的所得均适用20%的税率征收个税，这样的做法并不符合“91号文”的规定。上海市政府2008年出台《上海市股权投资企业工商登记等事项的通知》，区分了合伙企业GP和LP所得的性质，并相应按不同税率征税。对GP按“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%-35%的五级超额累进税率;对LP从有限合伙企业取得的股权投资收益，按“利息、股息、红利所得”应税项目，依20%税率计算缴纳个人所得税。但是，上海市政府2011年修订了上述通知，删除了以上有关征税的详细规定，没有再对GP和LP征税作区分。

深圳市2010年出台《关于促进股权投资基金业发展的若干规定》，对GP按“个体工商户的生产经营所得”项目，适用5%-35%的五级超额累进税率计征个人所得税;对LP从有限合伙企业取得的股权投资收益，按照“利息、股息、红利所得”项目，按20%的比例税率计征个人所得税。显然，深圳市对LP按20%的比例税率征税，并不符合“91号文”的规定。

“对GP和LP的所得都按5%-35%超额累进税率征税，这样的规定并不合理。”北京大学金融与产业发展研究中心秘书长黄-嵩认为，GP的收入主要来源于20%的利润分成，可以作为经营所得，按5%-35%的累进税率征收也算合理。但是，LP纯粹是投资所得，应该按20%的比例税率征收更合理。

界定“消极”“积极”所得

对GP和LP适用不同的税率，源于对不同类型的合伙人，如何将其所得界定为积极所得或消极所得，地方政府在执行中倾向于采取相对较低的税率。

北京、天津、新疆等地税务部门，对自然人合伙人取得的收益，按照“利息、股息、红利所得”或者“财产转让所得”项目征收个人所得税，税率为20%。对合伙人分得的利息、股息和红利所得按20%税率征税，符合中央财税部门的规定。但是，对合伙企业财产转让所得，是按5%-35%累进税率还是20%比例税率征税，并没有明确规定。实际执行中，地方税务部门大多也按20%的税率征收。

君合律师事务所律师杨*鲁认为，如何界定所得性质涉及到理论问题。如果是个人投资，对财产转让所得(比如股权转让所得)按20%征税没有问题。但几个人通过合伙企业投资，所得的性质会不会发生改变?如果没有改变，个人投资和通过合伙企业投资，股权转让所得也适用20%税率。如果合伙企业转让股权所得的性质发生了改变，认定为合伙企业的生产经营所得(积极所得)，按“91号文”的要求，应按5%-35%的累进税率征收个税。

对合伙人所得界定为不同性质，并按不同税率征税，国税总局组织的课题组也将此纳入研究。但是，按国税总局所得税司的要求，对这一问题，主要研究非居民合伙人分得的所得的性质问题，界定为不同性质的所得，适用不同的税率;非居民合伙人分得的所得，应该确定为生产经营所得(积极所得)，还是投资所得(消极所得)。

参与课题研究的一位专家告诉财新记者，正在修改完善的《关于合伙企业及合伙人所得税实施办法》，不仅限于合伙制股权投资基金和股权投资管理企业，而是要对各类合伙制企业征税做出明确规范。

虽然实施办法暂未出台，但一些地方税务部门已开始调整对合伙企业的征税方式。比如北京市从今年开始，将合伙制律师事务所的征税方式，由此前按14.25%的固定比例税率“核定征收”改为据实“查账征收”，参照“个体工商户生产经营所得”项目、按5%-35%的累进税率征税。

“律师行业是一个法律群体。期盼政府能制定适合所有合伙企业、又适合律师行业发展的规定。”安-理律师事务所合伙人律师王*友说，此前核定征税最大的好处是简单明晰，税收负担不算重，律所也就不愿规避税收。律师行业是一个智力群体，学习培训费用很高，但是现在对费用扣除有限制，仅允许扣除律协规定的一些学习培训费用。很多成本费用扣除受到限制，核定征税改为查账征税后，很多律所的税负上升。

坚持“先分后税”原则

对合伙企业及合伙人征税，采取“先分后税”的方式，将出台的实施办法不会改变。但需要研究确定“分”的计算依据，即应是个人所得税的税基，还是企业所得税的税基。

“中国分设企业所得税和个人所得税，两套制度完全不同，从立法技术上看，个人所得税法比企业所得税法落后很多。”杨*鲁说，合伙企业按哪个核算非常关键，不仅涉及到税法，还涉及到会计、财务制度方面。

“整体来说，按企业所得税法，成本费用扣除比按个体工商户的多一些”。杨*鲁认为，个人所得税法关于个体工商户的会计规定和核算办法，没有考虑合伙企业新的特点。合伙企业具有企业和个人两者的特点，从运营上看实际是个企业，从纳税主体来说又是个人纳税。应该更多结合合伙企业的特点，对个体工商户有关财务会计处理的办法做一些修订，借鉴一些企业所得税法关于成本、费用和扣除的处理办法。