在企业所得税汇算清缴中以及在税务征管过程中，对于成本和费用扣除遵循的基本原则，是以权责发生制原则为主，还是以收付实现制原则为主，一直以来在实践中都存在理解和运用的争议问题，特别是税务机关与纳税人之间争议尤为突出。有的税务人员完全以实际收付作为扣除依据，有的则认为既要符合实际发生原则，同时又要符合实际收付原则，还有的则完全按照权责发生制在实际发生时扣除。那么，在企业所得税税前扣除时，究竟是执行什么原则呢?

税前扣除基本原则权责发生制

在企业的经济活动中，经济业务的发生和货币的收付不是完全一致的，即存在现金流动与经济活动的分离，由此而产生两个确认和记录会计要素的标准，一个标准是根据货币收付与否作为收入和费用确认和记录的依据，称为收付实现制;另一个标准是以取得收款权利或付款责任作为记录收入或费用的依据，称为权责发生制。显然，遵循不同的原则，在会计核算和税收计算中，会产生不同的利润或应纳税所得额。例如，某企业2009年9月～12月企业利息费用已经发生4万元，但尚未支付，按权责发生制原则处理则允许当年扣除;而按收付实现制原则处理则不能当年扣除，只能在实际支付时一次性扣除。《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。税法强调的是实际发生时扣除。如果我们认为实际发生时扣除还不尽明确的话，《企业所得税法实施条例》第九条进一步明确规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。该条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。按照上述规定分析，除税法特别规定外，税法扣除的基本原则是以权责发生制为原则，只要是当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的费用，而不是按收付实现制原则扣除。

可以按收付实现制原则扣除的项目

那么，税法有哪些特别规定，需要在支付时才能扣除呢?根据现行企业所得税法规定，如下几项可以在支付时扣除：《企业所得税法》第三十四条规定，企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。第三十五条规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。第三十六条规定，企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费，可以扣除。第四十一条规定，企业拨缴的工会经费，不超过工资、薪金总额2%的部分，准予扣除。第四十六条规定，企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。第四十七条规定，企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：(一)以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除;(二)以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。租赁费虽然强调“支付的租赁费”，但还是“按照租赁期限均匀扣除”。应该说，除上述成本费用遵循收付实现制原则扣除外，其他按权责发生制原则扣除。

除特例外实际发生的费用才可以扣除

需要明确的是，按权责发生制原则扣除的费用并不是预提的费用，而是实际发生的费用，其发生金额是准确的，可以确定的。而预提的费用是指今后可能发生的但现时尚未发生的费用，其预提费用是不符合税前扣除原则的，要等到实际发生时才能按规定扣除。但房地产企业有四项成本费用可以例外，《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发〔2009〕31号)第三十条规定，土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。第三十二条规定，除以下几项预提(应付)费用外，计税成本均应为实际发生的成本：

(一)出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。

(二)公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

(三)应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

扣除项目发票必须合规

符合上述原则扣除的费用并不一定就能够税前扣除，还必须取得符合规定的票据。《国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知》(国税发〔2008〕80号)规定，在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》(国税发〔2008〕88号)也规定，要加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。