《企业所得税法》将企业分为居民企业和非居民企业，其中非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。外国企业常驻代表机构是非居民企业的重要组成部分。

外国企业常驻代表机构（以下简称代表机构），指按国务院管理外国企业常驻代表机构的暂行规定，经国务院有关部、委、局批准并在工商行政管理部门登记，设立在中国境内的外国企业及其他经济组织的常驻代表机构。代表机构明显不同于居民企业，其经营内容有限制，纳税方式也较为特殊。

目前所有关于代表机构的税收政策，都是2008年以前制定的。根据《国家税务总局关于加强外国企业常驻代表机构税收征管有关问题的通知》（国税发〔1996〕165号）规定，代表机构可以从事代理等8类应税业务活动，还规定了不予征税和免税的范围。

代表机构与其他企业最显著的不同就是其特殊的纳税方式，按照《财政部税务总局关于确定常驻代表机构征税方法问题的通知》（〔86〕财税外字第055号）规定，可以分为按照实际收入额和所得额计算征税（简称据实）、核定其收入额或所得额计算征税（简称核定）和以其经费支出额换算收入计算征税（简称经费）三种纳税方法。《国家税务总局关于外国企业常驻代表机构有关税收管理问题的通知》（国税发〔2003〕28号）及其他单行文件规定了三种方法的适用范围。其中对免税、不予征税和当年度内没有取得业务收入的核定代表机构可在年度终了后的一个月内，申报其年度经营情况。

代表机构数量众多，管理难度大，税收成本高，但税收收入少。以北京市为例，2008年北京市代表机构企业所得税收入仅占全部企业所得税收入的0.8%。在三种纳税方法中，据实、核定、经费户数分别占全部代表机构的4.9%、61.5%和33.6%，所缴纳的企业所得税却分别占全部代表机构税收的28.9%、21.7%和49.4%。可见，据实代表机构户数比重不到5%，企业所得税比重却占到近3成；核定代表机构户数比重虽然占到6成，企业所得税比重只占到2成；经费代表机构户数比重占3成，企业所得税比重占到近5成。据实和经费代表机构缴纳的企业所得税合计占8成，成为代表机构税收的主力军。

代表机构属于企业所得税管理中的偏科，受关注程度低，政策和相关研究远没有居民企业完善，问题较多。

一、代表机构数量多、分布广泛，大多租用写字楼办公，办公地点变动较大，人员多为兼职，流动性大，且对税收政策不了解，纳税意识薄弱。

二、核定代表机构之所以数量最多，是因为范围过于广泛，代表机构可选择的余地较大，且纳税方法由代表机构自行选择，规避空间较大。对于不予征税的代表机构仅为其总机构的产品生产制造以及销售该自产产品的业务，在中国进行了解市场情况、提供商情资料、联络及其他准备性、辅助性活动定义模糊，代表机构大部分活动都可以向此靠拢。随着经济的发展，各种新的经营形式层出不穷，以前规定的范围已不能囊括，导致纳税方法难以界定。

三、2008年以后财政部、国家税务总局出台的各种文件中所称的企业，是否包括非居民企业。比如2008年初，许多代表机构自认为符合小型微利企业条件，依据就是《企业所得税法》并未将小型微利企业限定于居民企业。直到《国家税务总局关于非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政策问题的通知》（国税函〔2008〕650号）下发后争论才停止。

四、现在最重要的问题是，2008年之前出台的代表机构文件都已全文失效，且没有新文件出台。这意味着我们现在的代表机构税收管理已成无源之水，无本之木，会对汇算清缴产生不利影响。甚至有代表机构质问三种纳税方法划分的法律依据，给基层税务机关征管造成极大困难。

针对存在的问题，笔者提出几点加强代表机构税收管理的建议：

一是尽快出台代表机构税收管理办法，为基层税务机关提供法律依据和操作指南。

二是随着中国经济的迅速发展，代表机构将越来越多地进入中国，作为外国企业进驻中国的先遣军，发挥愈来愈大的作用。笔者建议，税务机关征收方式也应与时俱进调整。可简化纳税方法，取消核定和不予征税的纳税方式，仅保留据实和经费两种纳税方式，继续对外国政府、非营利机构、各民间团体等在我国设立代表机构的非营利收入给予免税。这样有利于加强对代表机构的税收管理，维护我国税收利益。

三是加强国税、地税合作，信息共享，共同管理代表机构。