【案例】

某税务检查组到A公司例行检查，检查前的案头分析发现，A公司近3年来主要税种的税负虽然较高，但由于当地财政部门每年都以涵养税源为名拨付一笔补贴，使得A公司的实际税负并不高。A公司纳税意识较强，从未因拖欠和逃避缴纳税款被处理。尽管如此，检查组丁组长还是决定详细检查A公司享受各种财税优惠的情况。

丁组长查阅了A公司“营业外收入”账户，发现A公司将收到的一笔财政补贴款计入了该账户。丁组长分析，仅从“营业外收入”账户检查财政补贴还不够严谨，A公司纳税意识较强，不可能将财政补贴计入“预收账款”或“其他应付款”等账户，很可能计入“专项应付款”。然而，丁组长检查后并未发现“专项应付款”账户挂有收到的财政补贴。再一次翻阅会计报表时，丁组长却发现“递延收益”账户年末有230万元余额，而年初没有余额。丁组长随即打开当年度的相关账页和会计凭证，发现A公司当年10月将“其他应付款——财政局”账户的250万元余额转入“递延收益”账户，当年12月又转出20万元计入了“营业外收入”账户。

于是，丁组长向A公司财务部胡经理询问具体情况。胡经理解释道，这是一笔从当地财政局退回的土地使用费。4年前，A公司在成立初期与当地政府签订了2份购买土地使用权的协议，一份是购买协议（公开协议），即A公司购买目前实际占用的这块土地的50年使用权，需支付当地土地管理部门300万元土地使用费；另一份是补偿协议（私下协议），即如果A公司在3年内上缴税收达500万元，则由当地财政部门在公司实现500万元税款后的1年内退回250万元土地使用费。合同签订后，当地土地管理部门开具了300万元的土地使用权转让收据，A公司也支付了300万元，并据此作了如下会计处理：借记“无形资产——土地使用权”300万元，贷记“银行存款”300万元。A公司正常经营后，对土地使用权连续4年每年摊销了6万元。至被检查年度的前一年，A公司超额完成了上缴500万元税款的任务，当地政府兑现承诺，于被检查年度从财政局退给A公司250万元，A公司先全额计入了“其他应付款——财政局”账户，后转入“递延收益”账户。A公司认为，这笔退回款是土地使用费的抵减，本应调减账面“无形资产——土地使用权”的价值，但考虑到账务处理的清晰，遂采取了先计入“递延收益”，每年再转入“营业外收入”的方法，同样起到调减多摊销无形资产的作用。另外，当年度之所以转出20万元，就是考虑到将前3年已经摊销的土地使用费一并转回，与剩余土地使用权的摊销期保持一致。

听了这番解释，丁组长觉得胡经理确实很认真，但在这件事情的处理上出了问题。丁组长说，当地财政部门给予A公司的250万元，虽然其计算的依据与土地使用费有关，但实际上是地方政府借返还土地使用费为名吸引投资的一种策略，本质上属于地方政府对A公司作出贡献的一种补贴，不应简单认为是对土地使用费的抵减而采取上述通过递延收益分期转回的方法进行处理。此外，由于该补贴不属于财政部和国家税务总局规定的可以作为不征税收入的财政补贴范围，所以，“递延收益”账户的230万元余额应全额并入当年度应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。最终，A公司接受了处理。

【分析】

上述案例说明了两个问题：

一是类似A公司的纳税人，由于财务人员比较认真，日常会计核算及纳税处理也很规范，很少在一些琐碎问题上出错，但这类企业往往可能在一些重要环节或重大事项上出问题。检查这类企业时，要在纳税环节或一些重大事项上多留神。

二是许多地区在招商引资过程中都可能出现土地使用费的优惠问题，除上述形式外，还可能出现直接降低或免收土地使用费、多开票少收款等方式。在这些优惠中，除直接降低土地使用费的价格外，其他优惠方式都给企业带来了一系列问题，比如会计处理如何进行、涉税问题如何处理等。所以，对购买土地使用权的企业，务必检查有无各种名目的返还和退款。检查人员不能仅以表面上的购买合同为据，在查清购买土地使用权时双方约定实质内容的同时，要将实质内容与履行合同的实际情况进行对照，最终判断交易的实质及对税收的影响。