问：我们是一家生产性外资企业，因经营期在10年以上享受所得税“两免三减半”的优惠，该项优惠政策已于2007年享受完毕。2007年底，企业累计亏损200万元。企业原有一个非独立核算分支机构，2008年1月，该分支机构分立成为一家具有法人资格的独立核算的生产性外资企业，并把原分支机构的资产归入新设立的外资企业，原分支机构的资产1500万元已经被评估增值为2000万元。那么，存续企业和分立新设企业如何处理相关涉税业务，前期亏损如何处理?

答：虽然企业所得税法自2008年1月1日起实施，但新法目前尚未对企业改制重组税收处理作出新的规定，因此，暂以原外资企业所得税法相关规定进行分析处理。

企业分立，是指一个企业依照有关法律、法规的规定，分立为两个或两个以上的企业。其中，原企业解散，分立出的各方分别设立为新的企业，为新设分立(也称解散分立);原企业存续，而其一部分分出设立为一个或数个新的企业，为派生分立(也称存续分立)。企业不论采取何种方式分立，均不须经清算程序，分立前企业的股东(投资者)可以决定继续全部或部分作为各分立后企业的股东;分立前企业的债权和债务，按法律规定的程序和分立协议的约定，由分立后的企业承继。本例中，由于原外资企业继续存在没有解散，因而属于存续分立。

国家税务总局《印发〈关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定〉的通知》(国税发〔1997〕71号)就外资企业分立的税务处理，分别就资产计价、税收优惠和前期亏损处理问题作出了规定。该文第二条规定，对企业在分立前后的营业活动应作为延续的营业活动进行税务处理，凡分立后的企业依据有关法律规定仍为外商投资企业的，其有关税务事项按以下规定处理：

1、资产计价的处理。

税法规定，分立后各企业的资产、负债和股东权益，应按分立前企业的账面历史成本计价，不得以企业为实现分立而对有关资产等项目进行评估的价值调整其原账面价值。凡分立后的企业在会计损益核算中，按评估价调整了有关资产账面价值并据此计提折旧或摊销的，应在计算申报年度应纳税所得额时，按照本规定第一条有关企业合并的“资产计价的处理”款项中规定的方法予以调整，即按实逐年调整和综合调整方法。

本例中，该外资企业将其分支机构分立时，对分立企业资产进行了评估，其资产价值由1500万元增加到2000万元。按税法规定，新分立企业资产的计税基础应该还是1500万元，而不是会计账面价值2000万元。如果分立企业按评估后的资产价值计提折旧或摊销、结转成本等，则税务机关对评估增值资产的500万元不允许税前扣除，将按照规定的方法进行纳税调整。一是据实逐年调整，即按每年多计提折旧、多摊销费用和多结转成本的数额相应调增应纳税所得额;二是综合调整，即不再具体分资产评估增值项目及具体每项资产多列支的费用和成本金额，统一按10年平均调增相同的数额，每年调增应纳税所得额50万元。以上调整方法的选用，由企业申请，报主管税务机关批准。企业在办理年度纳税申报时，应将有关计算资料一并附送主管税务机关审核。

2、税收优惠的处理。

税法规定，对分立后的各企业，应分别根据其生产经营情况，依照税法及有关规定，确定适用减税率及承续享受分立前企业的定期减免税优惠待遇。

(1)分立后企业的生产经营业务符合税法规定的有关税收优惠适用范围的，凡分立前享受有关税收优惠尚未期满的，分立后的企业可继续享受至期满;凡分立前已享受有关税收优惠期满的，分立后的企业均不得重新享受该项税收优惠;凡属分立前企业的生产经营业务不适用有关税收优惠，而分立后的企业改变为适用优惠业务的，该分立后的企业可享受自分立前企业获利年度起计算的税收优惠年限中剩余年限的优惠。

(2)分立后企业的生产经营业务不符合税法规定的有关税收优惠的适用范围的，均不得享受或继续享受有关税收优惠。

本例中，分立后设立的企业虽然也是生产性外资企业，符合原税法“两免三减半”税收优惠，但因原企业享受减免税期限期满，分立后企业也就不得重新享受该项优惠。如分立后的企业按照企业所得税法符合优惠政策要求的，则按新法规定执行。

3、前期亏损的处理。

税法规定，分立前企业尚未弥补的经营亏损，按分立协议的约定由分立后的各企业分担的数额，可在税法规定的亏损弥补年限(5年)的剩余期限内，由分立后的各企业逐年延续弥补。

本例中，企业2007年底累计亏损200万元，首先要按企业分立时约定的亏损分担数额划分给存续企业和分立企业，然后再将各自分担的亏损数按年度分清亏损的归属年度，5年之内分担的亏损允许用各自企业实现的利润按规定年度弥补，超过5年的则不再允许各自企业用实现的利润弥补。