河南省某市T房地产开发公司，2008年底招标取得一块土地的使用权，支付5000万元，后因故一直未能开发。根据《城市房地产开发管理暂行办法》(建设部41号令)和《闲置土地处理办法》(国土资源部5号令)的规定，以出让方式取得土地使用权进行房地产开发，超过出让合同约定的动工开发日期满1年未动工开发的，可以征收相当于土地使用权出让金20%以下的土地闲置费;满2年未动工开发的，可以无偿收回土地使用权。2010年7月，有关部门向该企业征收土地闲置费800万元。

该企业在缴纳土地闲置费后工程项目开始开发，取得了《预售许可证》，并于当年开始和客户签订《房地产预售合同》，收取房款并确认了销售收入，至2010年底，工程项目尚未完工。近日，开始着手2010年企业所得税汇算清缴申报的企业财务人员向税务机关咨询，土地闲置费是土地行政主管部门在出让金外额外向企业收取的，带有一定的惩罚性质，税法会不会把土地闲置费视作行政罚款不让税前扣除。另外，土地闲置费能不能作为期间费用在当期扣除?

税务人员告诉他，《企业所得税法》第十条规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：

(一)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项;

(二)企业所得税税款;

(三)税收滞纳金;

(四)罚金、罚款和被没收财物的损失;

(五)本法第九条规定以外的捐赠支出;

(六)赞助支出;

(七)未经核定的准备金支出;

(八)与取得收入无关的其他支出。

土地闲置费虽然是在原来已经付出土地出让金，取得土地使用权基础上由国家土地管理职能部门惩罚性加收的一种费用，但不能理解为是行政罚款性支出。《闲置土地处置办法》(国土资源部令第5号)规定，土地闲置费是指土地使用者依法取得土地使用权后，未经原批准用地的人民政府同意，超过规定的期限未动工开发建设造成土地荒芜、闲置时，由土地使用者向土地行政主管部门缴纳的闲置费。由于土地商品的特殊性，土地闲置费是一种费用性质的支出，不能视为罚款性支出，是与收入相关的合理的支出，可以在税前扣除。

关于土地闲置费的财务会计处理，《财政部关于企业房地产开发与交易若干财务处理问题的通知》(财基字[1995]938号)规定，以出让方式取得土地使用权的企业，因超过出让合同约定的动工开发日期，按规定缴纳的土地闲置费，或因满2年未动工开发，被政府有关部门无偿收回土地使用权而造成的损失，企业可计入当期管理费用。

税务人员说，土地闲置费企业财务会计处理时确实可计入当期管理费用，但是税法规定与财务会计处理存在明显的差异，在税前扣除时土地闲置费不应计入期间费用，而应当归集计入开发产品计税成本，税会差异应在企业所得税年度申报时进行调整。《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第十二条规定，企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。期间费用是指企业发生的管理费用、财务费用和销售费用。国税发[2009]31号文件还规定，开发产品计税成本支出的内容包括的土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。计税成本是指企业在开发、建造开发产品过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。

该企业在2010年度企业所得税申报时，由于工程项目尚未完工，计税成本无法确认，也就不能扣除。由于土地闲置费从税务处理角度明确规定应计入开发产品计税成本，所以不能作为期间费用在当期税前扣除，应做纳税调整。

另外，税务人员还提醒企业财务人员，房地产开发企业涉及多个税种，不同税种针对土地闲置费还有不同的规定。如《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》(国税函[2010]220号)规定，房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除，纳税人在土地增值税清算应予以关注。