税务行政复议制度的概念

税务行政复议制度是指上级税务机关通过受理税务行政复议案件，对下级税务机关具体执法行为和纳税人履行税收义务情况进行审查监督的一种行政监督救济制度。《中华人民共和国税收征收管理法》第八条规定：⋯⋯纳税人、扣缴义务人对税务机关所做出的决定，享有陈述权、申辩权;依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿的权利⋯⋯。国家税务总局1999年以国税发D9993177号文件，制定了《税务行政复议规则(试行)》，并于2004年以国家税务总局第8号令颁布了《税务行政复议规则(暂行)》。这些规定和规则的公布实施，赋予了纳税人和扣缴义务人行政救济的权利，有助于维护纳税人的合法权益，使征纳双方行为统一到国家的税法上来。但是应该看到，在税务行政复议制度的设定与实践中，仍存在许多不足，有必要进一步完善。

税务行政复议制度的优点

(一)有利于密切征纳双方的关系

由于税务行政复议是行政救济措施，大部分税务行政复议是税务机关内部的上级对下级的执法监督行为，所以在复议阶段处理好税务行政争议，能极大增强税务行政相对人对税务机关的信任感及依法纳税的责任感，使征纳双方得以相互理解，改善征纳双方的关系。

(二)有利于及时解决问题

税务行政复议制度具有简便、迅速、高效的特点，且不需费用，能够在较短时间内及时解决税务行政争议，比较符合税务行政相对人的心理预期，方便其解决税务争议。

(三)有利于节约司法资源

我国的司法资源比较匮乏，将大量的税务行政争议在复议阶段解决，而将行政复议无法解决的税务行政争议留待诉讼解决，是比较理想的模式，有利于节约司法资源。

(四)有利于上级机关对下级税务机关的工作监督

税务行政复议是上级机关对下级税务机关具体税务行政行为是否合法和合理的审理裁决，所以客观上为上级机关检查监督下级税务机关的工作提供了一条重要的途径。

(五)有利于税务行政主体的自我约束、自我监督

从整个税务行政系统内部看，它是税务行政主体的一种自我纠错制度。通过复议，税务行政主体能及时发现并改正自身工作中的错误，总结执法经验，提高税务行政效率。

(六)有利于税务行政相对人权利的保护

首先。税务行政复议在税务行政诉讼之外给税务行政相对人提供了另一种权利救济的选择，多种权利救济途径的存在更有利于对行政相对人的权利保护。另外，税务行政复议的受案范围广于税务行政诉讼，它不仅可以审查违法的税务行政行为，还可以审查不当的税务行政行为;不仅可以审查具体税务行政行为，还可以附带审查抽象行政行为，为税务行政相对人提供了更充分、更广泛的保护。

(七)符合我国公民的心理

我国公民有较强的厌诉心理，争议的解决往往不愿付诸诉讼，而习惯于找其上级机关讨个说法。这种习惯虽不利于我国法治建设，但其存在是客观的，因此，税务救济制度的设计也要考虑此类因素，设计税务行政复议制度以符合公众心理。

税务行政复议制度的缺点

(一)不符合税收法律主义原则的要求

按照世界各国通行的税收法律主义原则的要求，税收必须是为了全体国民的福祉，国家征税应该取之于民，用之于民。基于此，政府与纳税人的关系应该是平等的，代表政府行使征税权的征税机关与纳税人之间也应该是平等的。但实际情况却是，与代表国家行使权力，并被税收实体法律赋予了一系列特权的征税机关相比，纳税人往往处于弱势地位。根据《税务行政复议规则》规定，目前税务行政复议管辖基本是实行由上一级税务机关管辖的一级复议制度，属于上级税务机关对下级税务机关的监督，是税务行政机关内部的监督、审查和纠偏制度，自己做自己的法官，缺乏独立性的程序设计使得它的公正性也不易令人信服。因此，纳税人权利的保护成为一种必要而迫切的要求。

要切实保护纳税人的权利，就应该认真贯彻税收法律主义原则，树立税法意识和保护纳税人权利的意识，树立代表政府行使权力的征税机关与纳税人之间的权利平等的观念，这也是建设现代化法治国家的基本要求。

(二)税务行政复议方式不能体现司法的要求

税务行政复议的程序设计阻碍了纳税人行政复议和诉讼权利的行使，限制了纳税人对行政复议和行政诉讼的自由选择权。《税务行政复议规则》规定，纳税人、扣缴义务人及纳税担保人对税务机关及其工作人员作出的具体行政行为不服的，应当先向复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服，可以再向人民法院提起行政诉讼。申请人按规定申请行政复议的，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额、期限，缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，方可提出行政复议申请，这就容易造成如果纳税人无钱缴纳税款或提供担保的话，就同时丧失了提起税务行政复议的资格和提起税务行政诉讼的权利。

(三)税务行政复议对抽象行政行为的附带性审查的规定仍有其局限性

《税务行政复议规则》(暂行)规定，纳税人及其他当事人认为税务机关的具体行政行为所依据的规章以下的规定不合法，在对具体行政行为申请行政复议时，可一并向复议机关提出对该规定的审查申请。而实际上违法的或不当的税收抽象行政行为对纳税人的经济利益的影响不仅适用范围广，而且还具有反复适用性，这种抽象行政行为对纳税人权益的侵害可能比具体行政行为更加厉害。

(四)税务行政复议官员非专门化

我国税务复议委员会的成员都是税务局的官员。税务纠纷的特点是情节复杂，技术性强。现行法律规定采取书面审查为原则，很难想象复议官员仅仅看看卷就可以洞察案件的真相，面对双方的争议，面对冲突的利益，面对矛盾的证据，如何做出决定?现实中造成了许多的复议不公的案件，也造成了群众对税务行政复议的不信任。