会计法律责任的归责原则选择

从会计职业的演进发展进程及会计与受托经济责任的关系中我们可以知道，会计职业活动是对社会中的经济事项进行认定的过程，根据认定得到结果并作出会计报告，而会计职业的衍生领域——审计则是对会计认定的结果进行重认定，相应地也要作出审计报告，这样，最终形成的会计报告和审计报告是两套专业判断的结果。

首先，是会计主体的会计信息系统按照法定或是公认的会计准则对经济事项进行的恰当、正确的记录与反映;

其次，是审计对这些会计信息与法定标准之间的相符程度进行的验证，即对会计所认定的经济事项进行的重认定。不论是会计的反映职能，还是审计的验证过程，都存在着大量的主观判断，正如德国著名公司法、会计法学者艾伯克(Ebke)教授所指出的那样：会计、审计是一种技艺，而不是严谨的科学，有很多假设。尽管可以选择最能真实而公允反映的程序，但是会计确认和计量从来是一个权衡的过程，人们需要在重要性、相关性、可靠性以及可理解性之间权衡，有时必须放弃一些质量要件。此外，会计的许多方面是建立在主观感受、估计和判断基础上的，并非都是可以客观验证的事实。

总而言之，会计是对人类行为的量化，但人们的经济活动并不总是便于被准确测量的。显然，会计职业活动的特点凸显了无过错责任原则对于会计法律责任不合理的一面，即无过错责任原则体现了社会公众对会计职业行为及会计信息提供的保证的过高期望。因此，当会计职业通过公开承认主观判断对会计能力的局限来减少社会公众对会计职业专业行为的保证上的期望差距时，回归传统的过错责任原则也应当成为会计法律责任在归责原则问题上的选择。

此外，从理论上探讨，选择过错责任原则作为会计法律责任的归责原则还有如下理由：

其一，过错责任原则在规范会计行为的同时尊重了会计行为的相对自由。

一个以建立市场经济和民主政治为目标的社会必须承认其每个职业团体和社会个体自由的价值。因为，市场经济和民主政治的存在和运行都必然地体现为无数既相互独立又相互联系的职业团体和社会个体及其相对自由行为的总和。社会总体关系的有序性以及宏观效率都主要依赖于社会职业团体和社会个体积极性和创造力的发挥以及人们相互关系的和谐。所以，必须承认每个社会职业团体和社会个体在整个社会制度体系中的主体地位，而这种主体地位必然会体现为主体行为的相对自由。这里所说的相对自由，是指人人自由的并存和自由之行使须尊重他人权利和公序良俗而言。

过错责任原则本质上是一种理性自由法则，其理想的规范模式是：人人按社会的共同规则自觉地选择合理的行为并通过自己的行为达到控制行为的结果。这就是说，行为及其结果对行为人的意志来说，属于自由的范畴，而不是必然或宿命的范畴。就会计职业行为而言，会计法律责任制度对会计行为的控制，并不意味着会计行为对会计法律责任制度指令的被动接受和消极顺从。在社会中，人是有思想、意志和情感的实践主体。在会计法律责任制度面前，会计行为人是一个相对独立和相对自由的行为主体，会计法律责任制度指令要通过会计行为人的意志才能转化为具体的适合制度规定的行为和良好的制度运行秩序。人的自我控制是社会控制的基本单元，会计法律责任制度调整的是会计行为人在外在行为规则与内在行为意志之间的协调过程。所以，会计法律责任制度应该承认这样一个基本的事实：违反会计规范的行为及损害结果是会计职业和会计行为人通过主观努力所能够避免的。因此，会计法律责任制度应当设法调动会计职业界和会计行为人防止违反会计规范的行为和避免损害结果的自觉能动性。为了调动会计职业界和会计行为人的这种能动性，会计法律责任制度就必须把责任限定在过错，即违反会计规范的意志状态的范围内。换句话说，如果会计行为人达到了社会所要求的注意程度，其行为便无可指责，因而不应被强制承担责任。

其二，过错责任原则所确立的会计法律责任起到了教育和预防作用。

责任制度的制裁有两个基本的职能，即教育和预防。通过对行为的社会评价，分清应受谴责的行为和可以原囿的行为，并赋予这两类不同的行为以不同社会评价效果，有助于人们明辨是非，权衡得失，谅人恤己，从而尽可能地防止违反规范的行为和损害结果的发生。

过错责任原则要求在会计法律责任制裁的运用过程中，把会计制度规范以及社会道德规范所肯定的应有行为同现实生活中的已有行为联系起来，使会计行为人外在的行为规范现实地作用于其内心的行为心理。只有这样，才能通过会计法律责任制裁的广泛而频繁的运用，把作为社会意志的会计规范之规则不断转化为作为会计行为人行为的良好的会计运行秩序，把理想的社会群体人格转化为现实的会计职业及会计行为人的个体人格。

其三，过错责任原则所确立的会计法律责任制度保持了适度的弹性。

社会生活既错综复杂，又千变万化。因此，责任规范在作用于社会关系和社会行为时，要同其控制的既定目标保持经常的一致，就必须具有高度的适应性，而这种适应性在很大程度上表现为制度——规则结构的弹性。所谓弹性，就是可伸缩性、可解释性和可变通性。显然，过分的弹性有损于制度的稳定性、公证性和权威性，所以要讲究适度。所谓适度，就是指这些伸缩、解释和变通必须以不损害规则形式的明确性，基本内容的确定性以及规则适用于规范目的之间的一致性为条件。

过错责任原则能在保持其确立的会计法律责任制度的适度弹性方面起着较好的作用。因为对会计法律责任适用过错责任原则时，判定过错与否的依据是多样的，证明方法也有多种，可以由判定机构依据规范目的和原则灵活运用。而且，过错责任原则的精神就是坚持以价值判断统率责任规则的操作。所以，在正常的社会状态下，过错责任原则能够保证会计法律责任制度有效地发挥其遏制与补偿的社会功能。

总之，过错责任原则以行为人的主观意志状态作为确定责任归属的根据，其在行为制导、道德评判等方面的独有功能已获公认。它对于会计职业活动的规范化具有重要意义。相反，无过错责任原则不考虑行为人的主观状态，不区分其行为是应受谴责抑或可以原囿，给会计行为人施加这种责任，是苛刻的、不公平的，将它适用于会计职业活动的结果并不必然激励会计行为人提高职业活动的质量，反而会使会计职业界为规避责任而减少对社会的服务，妨害整个会计规范的职能的发挥，在一定程度上还会抑制会计职业的健康发展。