根据财政部、国家税务总局发布的《关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》(财税[2012]71号)，自2012年8月1日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、安徽、浙江、福建、湖北、广东等8省市。

从上海试行“营改增”的效果看，基本实现了纳税人整体税负不增加或略有下降。而与此同时，部分企业(如交通运输企业)税负略有上升，但这主要是因为“营改增”后，部分老企业由于运输工具已完成采购，暂无新的固定资产采购发生，导致进项税较少或没有进项税可供抵扣，从而引起税负上升。本文根据“营改增”相关税收政策，选择可以差额纳税的广告业一般纳税人，就“营改增”前后税负变化情况进行比较，并提供简要筹划方法。

“营改增”差额征税的基本规定

《财政部、国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》(财税[2011]111号)附件2第一条第三项规定，试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人(指试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人)价款后的余额为销售额。

关于广告业的差额征税，《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)第三条第十八项规定，从事广告代理业务的，以其全部收入减去支付给其他广告公司或广告发布者(包括媒体、载体)的广告发布费后的余额为营业额。

试点地区内广告企业向一般纳税人支付费用

**广告公司为试点地区内广告业一般纳税人，为秋实有限责任公司在**电视台发布产品广告，收取秋实公司广告费103万元，支付给**电视台广告发布费51.5万元，并取得增值税专用发票，**电视台为试点地区内一般纳税人。

取得增值税专用发票“营改增”前，**广告公司缴纳营业税及附加(其中地方教育费附加为2%)为(103-51.5)×5%×(1+7%+3%+2%)=2.884(万元)，“营改增”前，增值税实际税负率为2.8%。

“营改增”后，**广告公司缴纳增值税及附加(其中地方教育费附加为2%)为[103÷(1+6%)×6%-51.5÷(1+6%)×6%]×(1+7%+3%+2%)=3.2649(万元)，“营改增”后，增值税实际税负率为3.17%。

经比较可见，“营改增”后，企业实际税负相比“营改增”前有一定幅度上升。这主要因为“营改增”后，广告业一般纳税人执行6%的增值税税率，较原缴纳营业税时适用的5%的税率上升1个百分点。但由于“营改增”前后计税方式的改变，抵消这1个百分点就变成可能。纳税人可通过改变成本模式、选择试点地区供应商等方式，尽可能多地取得增值税专用发票，这样取得的进项税额就可与当期销项税额相抵消，如果纳税人进项税额较多，税负反而会比“营改增”前低。

未取得增值税专用发票如果**广告公司未取得增值税专用发票，则“营改增”前，其缴纳营业税及附加为2.884万元，“营改增”前，增值税实际税负率为2.8%。

“营改增”后，缴纳增值税及附加(包括地方教育费附加)为103÷(1+6%)×6%×(1+7%+3%+2%)=6.5298(万元)，“营改增”后，增值税实际税负率为6.34%。

经过比较可见，“营改增”后，企业实际税负比“营改增”前有一定幅度上升。这主要因为在这种业务方式下，企业既享受不了差额征税的过渡性政策，又无法按一般纳税人抵扣进项税额。就此，纳税人可根据采购金额大小、次数，通过对试点范围内外供应商的选择来抵消影响，如本例中的51.5万元小于一般纳税人的认定标准(年销售额500万元)，可视情况选择试点范围内一般纳税人或试点范围外的企业来采购。如果需要采购的金额是1000万元，就尽量选择试点范围内的一般纳税人。同时，企业要尽可能多地取得增值税专用发票，以抵消税负增加的影响。

试点地区内广告企业向地区外企业支付费用

接上例，如果**广告公司作为试点地区内广告业一般纳税人，为秋实有限责任公司在**电视台(属于试点范围外企业)发布产品广告，收取秋实公司广告费103万元，支付给**电视台广告发布费51.5万元。

“营改增”前，**广告公司缴纳营业税及附加为2.884万元。“营改增”前，增值税实际税负率为2.8%。

“营改增”后，其缴纳增值税及附加(包括地方教育费附加)为(103-51.5)÷(1+6%)×6%×(1+7%+3%+2%)=3.2649(万元)。“营改增”后，增值税实际税负率为3.17%。

经过比较可见，“营改增”后，企业实际税负比“营改增”前有一定幅度上升。此种情况与前文提到的第一种情况相似，企业应尽可能多地取得增值税专用发票，以抵消税负增加的影响。