验资风险是注册会计师出具验资报告存在不恰当意见的可能性。注册会计师应对验资风险承担相应的行政、经济、法律责任。

一、产生验资风险的因素

㈠历史因素。

（1）“两会”联合前的执业标准与现行验资实务公告不统一。审计事务所主要执行《社会审计工作规程》和《注册审计师验资规则》，会计师事务所执行《注册会计师验资规则》，两者与现行验资实务公告有一定差异。

（2）现行《企业会计准则》与改革前财会制度的会计内容有较大差异。两种差异对验资实务产生不同程度影响。如部分验资人员仍还以“验资担保书”作为实收资本确认。另外，以前出具的验资报告仍潜伏着诉讼的可能。

㈡环境因素。目前我国注册会计师的执业环境与要求不适应。

（1）从体制上讲，大多数事务所尚未独立，基本上都有一个能主宰事务所人、财、物的行政主管机关。

（2）许多人对注册会计师行业不太了解，验资时向注册会计师提出不合理要求，责难注册会计师。

㈢素质因素。

（1）业务素质。验资业务接触的范围广，情况复杂，特别是目前我国经济正处在转轨时期，许多经济现象尚无明确规定，给验资业务带来了一定难度，注册会计师的专业水平直接影响验资的风险。

（2）道德素质。注册会计师职业道德的好坏是直接影响验资风险的重要因素，如受利益驱使故意出具虚假不实验资报告。

㈣客户因素。

（1）委托者的品质。如委托者有意隐瞒事实真相，提供虚假资料，未能发现。

（2）被审计单位情况。被审计单位企业的类型、规模、组织形式、内部控制、业务性质等不同与验资风险密切相关。

（3）委托者对验资报告的使用以及委托验资的种类。如验资报告用于融资与用于投资的风险不一样；新设企业验资与年检验资风险不一样。

二、验资风险的防范与化解

㈠分清六个界限。防范验资风险除了执行一般审计质量控制，保持应有的职业谨慎外，针对验资业务特定内容，在执业过程中，还应注意分清如下六个方面的界限：

1、分清资产是以使用权投资还是以所有权投资。投资者如果以资产所有权投资，注册会计师必须取得所投资产权属实际发生转移的证据，如投资方以商品投资时仅凭被审验提供的投资商品清单是不够的，应取得合法的发货票以及接受投资方的收货依据、现场记录等；如果以资产的使用权投资，则相对复杂些，应区别不同情况。一般来说，国家法律法规已有具体规定的容易确认，一些尚无明确的经济业务，比如，以农村山地开发使用权（无土地使用证）、非专利智力成果、劳务、房屋（或其他物品）租用权、商品（物资）经销代理权等作为投资，注册会计师应根据有关协议和实际情况作具体分析，按照会计准则的基本要求作恰当认定或与以说明。

2、分清开立的帐户是经营用银行帐户（正式或临时）还是作其他用的帐户。验资实物公告第11条规定，要求注册会计师审验开户银行出具的收款凭证及银行对帐单。这里所指“银行”没有明确是否包括非银行金融机构。不管怎样，在验资中应对银行和非银行金融机构开户加以区分，除了经营相关业务的企业外，应注意审验开立与本业无关的帐户如在财务公司、投资公司、信用合作社甚至农村基金会开户，分析其原因。另外，还应注意储蓄存款的帐户，以排除家庭财产作为企业经营财产。按照《现金管理暂行条例》规定，单位的现金收入不能按个人储蓄方式存入银行。

3、分清投入资产的帐面（或估算）数额与有效数额。（1）投入资产如果存在抵押、担保或产权诉讼尚未结案，资产的有效数额就会小于帐面（或估算）数额。（2）帐面（或估算）数额不一定符合现行规定或反映现值。如以国有资产投资或事业单位非经营性资产转经营性资产，按国家有关规定需进行资产评估，评估基准日规定有效期为一年，根据评估情况确认其有效数额。（3）以无形资产投资不论其帐面（或估算）金额多大，作为投资确认的有效资产一般不超过注册资本的20%（特殊情况除外）。

4、分清不同的验资目的和不同的企业类型。了解验资目的和企业类型可以对验资风险作具体评价，确定审验重点，采取必要的审验程序。融资需要与工商登记需要验证的内容各有不同，风险各异，如一些新设企业经过一段时间试营业后（尽管有些企业不容许，但客观上存在），投入的资本在营业中有的已形成费用性支出，作为独资企业可单独审验有关支出单据，合资企业则应结合有关法规、协议、企业章程等进行审验。

5、分清投资额是权益资本还是债务资本。《企业财务通则》第9条规定“企业筹集的资本金，企业依法享有经营权，在企业经营期内投资者除依法转让外，不得以任何方式抽回，法律、行政法规另有规定的，从其规定。”投入资本来自负债不能抵御风险或真正担负起民事责任。当投资者所有者权益小于投资额时，其小于部分即为债务资本，注册会计师明知投资者以债务资本投资应予以劝阻，不作实收资本确认。注册会计师一般接受被投资方提供的资料，难以涉及投资方的会计资料，如果没有证据表明投资额为债务资本，注册会计师不承担责任，但为了明确是否为权益资本，注册会计师应要求投资者对投入资产注明“用于投资”等内容，并应了解、注意特定行业的会计规定，如农村合作基金会会计制度对“股金”的核算规定为负债，与股份制企业的“股本”核算不同。

6、分清独立审计责任与相关方面责任。注册会计师执业应保持形式上和实质上的独立，独立承担民事责任，禁止出具虚假报告。在实务中有两种情况要注意：一是区分干预责任与审计责任。一些地方政府或主管部门为了本地或本部门利益，对注册会计师施加行政压力，要求注册会计师违心出具虚假验资报告，注册会计师未能真正做到独立审计，为了保护自我，应注意取得有关免责证据或在验资报告中作出说明或披露，以区别为不正当利益故意出具的情况。二是要正确区分会计责任与审计责任。这两者的界限有时难以分清，比如由于工作不过细会计资料没有鉴证，委托人予以否认时或应执行必要的审计程序而错误的认为是委托方提供不出必要的会计资料等。

㈡掌握四种方法。由于种种原因注册会计师出具的验资报告难免有不恰当的意见，事务所内部对存在的有关问题如何纠正，我国目前尚未有一套系统方法，为了规避和化解风险，本人认为应区别不同情况选择相应的纠正方法：

1、撤销法。验资报告形成或发出后，应进行必要的复查，发现错误应及时收回或向报告使用人声明其撤销，并分析后果，妥善处理。

2、更改法。注册会计师在实施审验阶段发现委托书有关内容难以履行、审计计划不妥或出具的验资报告部分内容有出入、数据有误或表述不当等应及时进行恰当更正或修改，以免造成不良影响。

3、补充法。注册会计师发现验资报告意见表述不完整时应及时出具补充报告；属于审计证据不充分应继续扩大审计领域以补充有关证据；在审验过程中发现委托书内容和要求不明确或不具体，应与委托方协商作必要的补充或限定。由于新设企业成立前，许多验资所需的基本资料未具备，因此，也需要报告日后补充，如单位印章、增值税专用发票等。银行对帐单也在月末才能取得。

4、说明法。注册会计师对有关问题要求被审验人员进行帐务调整而遭到拒绝时，国家法律、法规对有关业务不明确难以确认时，执业过程中受到有关方面干预时，都可以在验资报告中说明或披露；如果已涉及诉讼，由于注册会计师业务专业性强，加上规范性不够，其他人员对此了解不够，注册会计师可根据本专业的要求和特点向法庭或有关方面做耐心细致地介绍和解释，以利于减轻责任。田晓明