（一）关联企业关联关系的认定

美国于1917年颁布了转让定价的法规。1928年的《国内收入法典》扩大了美国国内收入局防范避税的权力，并要求纳税人准确、清晰地反映收入。1954年美国出台了关于对国内关联企业间不合理转让定价进行调整的具体规定，此后又将该规定的适用范围扩大到跨国关联企业之间的贸易活动，并于1968年制定了详细的实施规则。美国税法规定：任何两个或两个以上的经营实体，只要“受控制于”同一利益主体，即被视为有关联关系。所谓“受控制于”包括任何类型的控制，不论直接的或间接的、法定的或非法定的，也不论是已实施的或未实施的，只要纳税人的所得额已按有关利益主体的意图发生转移，就可以“推定”为控制行为，形成“受控制于”关系。美国这种“推定”模式实际上是“实质重于形式”原则在转让定价税制中的应用。近年来，“实质重于形式”原则不只在美国被应用，欧洲与亚洲国家也颇为关注。如澳大利亚和新西兰均已做出规定，不再以关联企业为限，凡不符合独立交易原则的跨国交易，一般均应受转让定价法规的制约。

英国在《1988年所得税与公司税法案》中规定：凡法人或个人实体，在占有的股份或选举权中、或在关联企业组织章程赋予的权限中、或在任何规定处理权限的正式文件中体现出控制权的，均为关联企业。

日本1986年发布的转让定价法规规定认定关联企业有两种依据：一是掌握有关企业股本50％或以上者，即为关联企业；二是依据业务实际情况，即两公司之间虽无50％股权控制关系，但其中一公司的业务活动可以决定另一个公司的产品购销权，则也被认定为有关联关系。通过控股比例确定关联关系的国家除日本外还有其他一些国家，如新加坡规定控股比例达到50％，挪威为30％，德国、西班牙为25％，葡萄牙为10％，凡符合这些标准的企业在该国都被认定为关联企业。

比利时在其税收法典第24条中规定：凡比利时企业把非正常赠与利益给予另一企业，或给予设在视同避税港地区的外国企业，即可认定为关联企业。加拿大税法规定：所有被血缘关系、婚姻关系或养育关系联结起来的个人均被认定有关联关系，这就是组织上的实际联系。因此，同一个人或同一家族成员担任不同公司董事者即被视为公司间有关联关系。

（二）转让定价税制所制约的关联交易

各国的转让定价税制所制约的关联交易大多涵盖了购销货物（财产）、提供劳务、融通资金、授予财产（包括无形财产）使用权等各类业务，并明确这些业务均应按转让定价法规执行。如美国《国内收入法典》第482节对关联企业间的货款支付、提供劳务、有形财产的租赁、无形财产的转让和使用以及有形财产的销售等，均分别做出转让定价的一般规定。有的国家出于国际业务的复杂性，还做出更为严密的补充性规定。如英国税法除对转让定价做出一般性规定外，还规定转让定价条款的适用范围由税务当局自主决定。加拿大除了在《所得税法案》第69节中制订有一般性转让定价条款外，在第67节中还特别规定：凡有证据证实，就劳务、无形资产或货物的支付，不符合独立交易原则的，即视为不合理支出，不准在计税时扣除。

有些国家针对特殊重点行业如石油业与金融业，制订有专门条款。如英国、美国、挪威、丹麦等国在税法中对石油业均订有专项条款。英国1975年起还专设石油税收司，以便专门处理石油业转让定价问题，主要是对石油业划清独立交易与非独立交易的界限，并分别确定计价规定。独立交易的价格应与自由市场上所达成的石油销价一致，并应按月针对不同质量和不同产地的石油来确定价格。对金融业，英国《1988年所得税与公司税法案》第20节规定：如果付给非居民关联公司的利息超出合理利率，即视同股息分配。

（三）有关转让定价调整方法的规定

各国转让定价税制在转让定价调整方法的选用上有些差异。如美国明确指出，必须依照实际情况采用能够进行最可靠衡量的方法来确定一项受控交易的正常交易结果，因而不存在绝对优先的方法。实质上，美国的转让定价税制规定除可参照OECD的一般方法，如可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法外，还可使用以利润为基础的可比利润法、交易净利润法、利润分割法等。日本税法第66－5条规定：以1979年OECD关于转让定价的报告中所定的4种方法为符合独立交易原则的定价方法。法国、澳大利亚、加拿大等国也均有类似规定。有些国家还在OECD通用办法的基础上，再按照本国的实际情况加以具体规定。如巴西1997年规定：对巴西经济实体从国外关联企业购入财产、劳务或特许权等，应采用可比非受控价格法、再销售价格法和成本加成法等传统的以价格为基础的方法。

（四）遵从转让定价法规的规定

各国对遵从转让定价法规做出了不同的规定。对于企业申报相关资料的范围方面，有的国家要求对转让定价的情况填写特定的表格向税务当局申报，如美国、加拿大、澳大利亚等。在这些国家，企业除按一般规定进行纳税申报外，还要另行填写专项报表，说明转让定价有关业务的概况。美国专门制订了按年填报的表格5472，要求把与国外关联各方所进行的所有货币与非货币交易，全部填入该表。英国只要求纳税人进行一般纳税申报，不再填写特定表格，而由税务稽查人员在审核中提出需要查明的问题，再由跨国纳税人详细说明。法国自1996年4月起规定：税务当局可以要求纳税人说明参与交易的企业各方之间的关系、确定价格的方法和理由以及境外关联企业所从事的业务在所在国的税收待遇等。日本要求纳税人提供相关海外公司的详细情况说明。韩国要求纳税人说明所选转让定价方法以及选择的原因、纳税人与关联企业进行跨国交易的时间和海外关联企业的损益表概要。墨西哥税务申报书需要包括关联交易和非关联交易的损益表，必须有独立的注册会计师对文件准备和关联交易金额进行证明。如果税务机关核定价格时跨国纳税人有异议，多数国家都把举证责任交给纳税人。

国际转让定价税制的发展趋势

转让定价税制已有近百年的历史。随着近20多年国际贸易和跨国公司的迅速发展，转让定价税制也呈现出立法国家数量由少到多、立法内容由简单到完善、转让定价税务管理由宽松到严格的发展特点。当前，国际转让定价税制呈现以下发展趋势：

（一）转让定价税收立法在逐步加强并不断完善

现在世界上已有70多个国家实行了转让定价税制，其中，最具典范性的是美国《国内收入法典》第482节及其实施规则。OECD也专门颁布了《跨国企业与税务机关的转让定价指南》，这两者已成为国际上处理转让定价税收问题和协调各国税收利益的标准，也是目前各国制定转让定价税制所参照的范本。近年来，代表转让定价税制发展方向的美国和OECD对各自的转让定价规则进行了一系列的补充修订和完善，其他一些国家也在转让定价立法领域进行了一系列新的探索和改进，使转让定价税制不仅在一些基本规定上更加全面和完善，而且增加了若干体现新的治税立法思想和更加科学有效的约束机制的内容，增加了一些适应目前跨国公司战略及国际经济变动新特点的规定。

（二）转让定价税制指导原则有新的发展

独立交易原则是转让定价税制的基本指导原则。这个原则在理论上虽然言之有理，也很容易理解，但在实际执行中却存在很多困难：

1．独立交易价格难以判定；

2．可比交易难以寻找；

3．国际市场上的价格信息资料难以获取；

4．税务检查难以操作。以上这些困难妨碍了独立交易原则的有效执行。在多年的实践中，各国创造出了另一个处理关联企业间收入与费用分配的新原则，即总＊润原则。这一原则并不要求对关联企业之间的内部交易是否符合独立交易原则进行逐笔审核，只是在年终把集团公司各成员的利润进行汇总，然后，比较分析各成员所承担的职能和风险，按照一定标准，在各关联企业之间重新进行分配，各国税务机关根据重新分配的利润进行征税。应该指出的是，独立交易原则应该得到优先采用，只有在找不到可比交易的情况下，方可采用总＊润原则。

（三）关联关系的判定标准日趋综合，适用范围逐步扩大

有些国家把关联企业的判定标准从股权关系和血缘关系扩大到不拘形式，把存在“实际控制关系”的企业都作为关联企业；有些国家把控制关系扩大到价格关系，认为只要通过控制价格转移利润，就必然存在关联关系；有些国家的转让定价税制调整对象既包括跨国关联企业，也包括国内关联企业；有些国家的转让定价税制除了适用于母、子公司之间外，也适用于一国总、分公司之间以及同一总公司所属的各国分公司之间；少数国家把有交易联系的境内企业和设在避税地的企业也视同关联企业；还有一些国家把关联关系的认定拓展到个人，也就是关联自然人。

（四）增加了以利润为基础的转让定价调整方法

1968年，美国财政部根据独立交易原则的要求，对有形资产的关联交易制定出3种调整方法，这3种方法都需要以独立企业之间的交易价格为依据，都要与独立交易价格进行比较，所以统称为“价格比较法”。但在实践中，跨国公司的交易形式多种多样，要寻找独立企业间同类交易的可比价格非常困难，因此，这3种以可比价格为基础的调整方法，在实践中很难适用。于是，美国于1992年和1994年在修订《国内收入法典》第482节的实施细则时，先后增加了可比利润法和利润分割法两种新的调整方法。1995年，OECD通过了新的《转让定价指南》，首次明确利润法是可以接受的一种调整方法，增加了利润分割法和交易净利润率法两种方法。这些方法都以利润为基础，所以统称为“利润法”。利润法的具体使用有美国和OECD《转让定价指南》两种不同版本。转让定价方法的选择也经历了由最初严格按价格法、利润法依次选择到择优选择的发展历程，这更符合转让定价税制的基本意图。

（五）事后调整向事先确认延伸，预约定价安排开始实施

长期以来，转让定价税制的做法主要是事后调整。为了解决转让定价事后调整的困难和缺陷，美国和OECD相继提出了由事后调整转向事先确认的方法即预约定价安排（APA）。APA是征纳双方的一种事先约定，即纳税人在关联交易发生之前将其和关联企业间交易的价格与定价方法向相关的一国或多国税务机关申报，经税务机关审定认可后，作为计征所得税的核算依据。与事后调整做法相比，APA有利于减少转让定价调整的不准确和不确定性，避免重复征税，减少征纳纷争，提高工作效率和降低成本。由于相关国家税务机关共同参与跨国企业税收事宜，便于达成国际共识，因而APA受到各国税务当局的普遍重视，并被越来越多的国家用作调整转让定价行为和遏制国际逃税的最有效的武器之一。尽管APA还存在着一些问题，但随着纳税人和税务当局实践经验的不断积累以及适用方法上的更加灵活，APA今后将会有更大的发展。

（六）无形资产转让定价问题得到了重视

随着知识经济时代的到来，无形资产在产品生产和营销过程中所起的作用越来越大，关联企业之间无形资产的许可与转让业务日益增多。自20世纪80年代中期以后，美国对有关无形资产的转让定价法规进行了多次修订和补充。与此同时，OECD在1996年修订的《转让定价指南》中，增加了有关无形资产转让定价问题的专门章节。近年来，很多国家都将转让定价调查的重点放在集团内劳务交易、无形资产转让、支付特许权使用费以及相关的成本分摊协议。