2006年11月，我参加了审计署组织的赴德国审计质量控制培训班，经过与德国同行、有关教授专家的学习和交流，使我们对国外同行的先进质量控制经验和方法有了更深入的了解。通过对中德审计质量控制的对比，也使我们感到德国的审计质量控制有很多方面值得我们借鉴。

一、审计质量控制和风险防范在审计机关的法律地位和决策程序方面的体现

根据联邦德国《基本法》和《审计院法》规定，联邦审计院是最高联邦机构，是独立的财政监督机构，只受法律约束。其法定职能是协助联邦议院、联邦参议院和联邦政府作出决议。联邦审计院由审计局、审计处组成，在履行特定职能时可建立审计小组。联邦审计院的成员包括：院长、副院长、各审计局长和审计处长。这些成员享有司法独立地位。

联邦审计院实行合议制原则，作为独立的审计监督机关，通过合议集体（合议小组、审计小组、决策会）和院长做出决策。院长分派各局和各审计处的任务，选派领导各局和各处的成员，就各审计处的审计官员和工作人员的分配作出决定。合议小组由局长和审计处长二人组成，院长或副院长也可参与决策，成立三人合议小组。特殊情况下合议小组的一名成员可以得到授权独自做出决定。院长可设立审计小组去贯彻执行特定任务，并可就一些问题作出决议。局决策会由局长和本局所有审计处长和局外一名成员组成，局决策会对合议小组中没有达成一致或关系到重要意义的事宜做出决策。大决策会由院长任主席，由副院长、各审计局长和三名审计处长组成。大决策会对审计院成员能否再行使职能，预算法规定的报告，对已确认的决议是否需要重新评估以及工作计划、审计活动等事项作出决定。合议小组的决议必须是一致通过，审计小组、局决策会和大决策会以成员的多数票作出决定，在票数相等的情况下，主席一票起决定性作用。

法律地位的独立，决策程序的严谨周密，从客观上保证了审计机关的审计质量。

二、审计质量控制和风险防范在制度方面的体现

德国实行审计项目全过程的质量控制，质量控制机制贯穿于计划准备、现场审计、报告编报审定的全过程。主要环节的具体控制要求如下：

（一）审计工作计划制定环节的控制要求：

德国审计计划分中长期计划和年度计划。联邦审计院要根据历史经验和法律的要求制定中长期计划，中长期计划由合议小组在工作年度中收集以后3年预计应完成的审计任务确定，是具有约束力的年度工作计划的基础。年度计划要在中长期计划的基础上，根据对下一年度情况的判断而制定。在选择工作计划中的审计项目时，规定要充分利用所有信息、经验和认识，广泛了解媒体报道、专业刊物刊登和公众举报的信息，注意避免出现漏审的地方，特别考虑审计对象的错误潜在性。制定年度工作计划的程序要按具体规定执行，不同级别的人员、合议小组在制定年度工作计划中都要承担各自不同的任务并要符合具体要求。从程序上控制工作计划的编制，保证了审计计划制定的科学性和可操作性。

（二）审前准备和审计实施环节的控制要求：

为确保审计项目达到预期的目标，审计组的领导必须和审计成员一道共同做好审前准备工作，确定审计目标和重点，经过充分必要的审前调查来制定有指导作用的审计方案，并由合议小组对审计方案作出决定后实施，审计方案中要制定详细的审计流程，包括审计的范围、途径、方法和时间，使审计方案在审计过程中发挥应有的指导作用。

现场审计要求审计人员根据制定的审计方案执行，查明所有对评价审计对象重要的问题，收集足够的证据，审计人员要及时向审计处长通报所发现的重要问题以及要偏离审计方案的迹象，由合议小组对根本性偏离审计方案作出决定，如果实地审计调查中了解到有违法嫌疑行为，审计人员要在同主管部门讨论之前及时通知审计处长，由合议小组就下一步骤作出决定。在技术性特别强的项目中，审计机关也会聘请有关专家，以鉴定某些审计项目中遇到的专业技术问题，避免因专业知识不足，造成的判断误差及审计质量问题。

现场审计结束，通常要针对审计结果同主管部门进行当面讨论，通告审计所发现的问题，及早了解有关部门的意见并对以后步骤作出解释。在通告审计处长后，在缺陷已经排除或有关部门已表示改正的情况下，审计人员有权将小问题作了结处理。

（三）审计结果处理环节的控制要求：

审计人员在审计调查结束后及时起草反映审计对象、审计过程和审计结果的审计记录。审计记录由审计备注、审计通告和往来函件组成。审计备注中要写明审计人员同有关部门讨论审计结果和作出决定的情况。此外，如果审计实施与审计方案出现偏差或者应放弃某项审计通告，则要在审计记录中阐明原因。审计通告要阐明对评价管理工作的经济效益性与合法合规性具有重要意义的审计结果。包括已查明的客观事实、对事实的评价、联邦审计院作出的结论以及如何改正缺陷的建议。评价必须清楚表明，联邦审计院从客观事实中得出了哪些结论，结论是建立在哪些基础之上，并且要请被审计单位通告已采取或打算采取什么措施。审计记录要征求主管部门的意见，将主管部门的意见进行评估，并及时将进一步的审计记录提交给合议小组，以供作出决定。如果与主管部门进行书面征求和口头讨论后仍然对审计结果存在着不同的意见，则由合议小组决定是否应对审计结果作出报告，是否应进行后续跟踪审计。

（四）报告编报审定环节的控制要求：

联邦审计院向联邦议院、联邦参议院和联邦政府提供审计报告，年度审计报告包括所发现的事实和联邦审计院的评价，主管部门对所有要点发表的意见，对异议作出的最终评价以及对进一步处理的建议等。如果主管部门对事实有争议，联邦审计院则要阐述维持结论的理由。

主管审计基本问题的合议小组要确保年度报告按照统一标准撰写，并为此确定具体的标准性原则。评议委员会（即大决策会）负责决定年度报告的制定，评议委员会讨论各篇报告是否进入年度报告或以何种方式进入年度报告。年度报告草案要提交给主管部门发表意见。收到被审计单位发表的意见后，主管合议小组修改报告。负责审计基本问题的合议小组针对报告内容和形式方面的建议，同主管合议小组进行探讨并将讨论结果写入评议会提案草案。如果讨论后仍然存在意见分歧，则要根据主管合议小组的观点将草案提交给评议委员会，负责审计基本问题的合议小组可以提交选择性建议。联邦审计院同时将年度报告提交给联邦议院、联邦参议院和联邦政府，之后由院长公布年度报告。