对于兼具公益性和经营性的公立医院来说，如何在会计信息中充分反映政府性资金的使用方向和效果以及公立医院通过经营产生的自有资金的使用效果，是医院会计理论和实务工作者必须解决的问题。本文在现行医院财务会计制度框架下，结合新《企业会计准则》中“政府补助”和“现金流量表”的有关规定，探讨了公立医院现金流量的内涵和分类，并对现金流量的编制进行了探讨举例说明。一是编制公立医院现金流量表的必要性。政府直接投资的公立医院具有公益性和非营利性，有其自身的特点：医院从市场上获取按市场经济规律定价的保健品和药品，并投入医疗服务过程，然后按照国家价格政策收取低于医疗费用的费用，以维持医院的正常运营，将医院的成本作为营业收入，弥补政府补贴的不足。因此，公立医院必然同时具有逐利性和市场经济性的特征。目前，医疗卫生体制改革方案即将出台，国家将进一步加大对医疗卫生事业的投入。财政资金的使用效果不仅是医院管理者关心的问题，也是政府部门决策的重要依据。从以上两个方面看，如何反映医院资金的环境和资金使用的效果，是医院财务工作者必须考虑的问题。

现金流量表正是反映一定会计期间内现金及现金等价物流入流出情况的报表。通过该表，报表使用者可以了解现金流量的影响因素，评价医院的支付能力、偿债能力和周转能力。通过该表，政府部门可以了解医院资金的使用情况，评价财政资金的使用效果，最终达到充分发挥财政资金作用的目的。现行《医院会计制度》没有要求医院编制现金流量表，笔者试图与同行探讨现金流量表的编制问题，请更正。首先，作为公立医院，在现金流量表中要体现政府性资金的情况，这有利于对财政性资金的监督。根据《企业会计准则第16号——政府补助》的规定：“政府补助是指企业从政府无偿取得的货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。如果政府以所有者的身份向企业投入资金，将拥有相应的企业所有权，分享企业利润。在这种情况下，政府与企业之间的关系就是投资者与被投资单位之间的关系，属于“互惠交易”。因此，政府资本投资不属于政府补助。从这一规定来看，虽然政府是公立医院的所有者，但公立医院定位为非营利性，具有公益性。政府与医院的关系不是投资者与被投资方的关系，也不属于互惠交易。因此，政府对公立医院的投资可以用《企业会计准则第16号——政府补助》来界定，这是免费的和直接的，我们可以得到资产的两个特征。政府补贴分为与资产相关的政府补贴和与收益相关的政府补贴。为了充分反映财政资金的使用情况和效果，政府补助的内容应当在现金流量表中反映出来。其次，根据《企业会计准则第31号——现金流量表》，现金流量表仍将公立医院的现金流量分为三类：医疗服务产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量。根据公立医院及其医疗服务的特点，对其项目进行适当的调整。（1）为医院提供医疗服务产生的现金流量，医疗服务活动产生的现金流量主要包括与收入、提供医疗服务、购买药品、购买卫生用品、接受劳务、缴纳税款等有关的财政补贴，医疗服务活动产生的现金流量包括：接受与收入有关的财政补助、提供医疗服务和销售药品、物资，以及接受其他与医疗服务活动有关的现金；购买药品、物资和接受劳务支付的现金，支付给职工和为职工支付的现金、缴纳的各项税费以及其他与医疗服务活动有关的现金。

以上项目可按“财政补助收入-经常性补助”、医疗收入、药品收入、其他收入、医疗应收账款、住院病人欠款、其他应收账款、医疗预付款、应付工资、应付社保费、应付账款等分类分析填写应付账款、现金、银行存款、医疗费、药品费、管理费、其他费用等会计科目。（2）投资活动产生的现金流量投资活动是指医院长期资产的购建和不纳入现金等价物范围的投资和处置活动。包括收到的与资产有关的财务补贴，购买固定资产、无形资产和其他资产时获得的与资产有关的财务补贴，以及处置固定资产、无形资产和其他资产收回的现金净额。投资活动产生的现金流量包括：收回投资收到的现金；取得投资收益收到的现金；处置固定资产、无形资产和其他长期资产收到的现金净额；收到与资产有关的财政补贴；购买固定资产，无形资产和其他与资产有关的财政补助资产；用预算外资金购买固定资产；用与资产有关的财政补助购买固定资产；用修理购置资金支付固定资产大修费用；支付投资的现金；收到和支付的其他与投资活动有关的现金。

以上项目可按财政补助收入-专项补助、财政专项补助支出、固定资产、无形资产、专项资金、医疗支出、药品支出、管理费用等科目进行分析填写。筹资活动产生的现金流量筹资活动是指导致医院资本和债务规模、构成发生变化的活动。公立医院归政府所有。一般来说，公立医院净资产的增加与现金及现金等价物没有直接关系。因此，公立医院的筹资活动包括向银行借款和偿还债务。筹资活动产生的现金流量包括：借款收到的现金；偿还债务支付的现金；偿还利息支付的现金；收到和支付的其他与筹资活动有关的现金。