一、案例

Z省的三个自然人在丫省某市设立一家房地产开发公司甲，注册资本8000万元。公司将以1亿元所购土地“三通一平”（即通水、通电、通路及土地整平。开发成本约600万元，开发费用约400万元，开发费用中除利息费用以外的其他开发费用约为180万元）之后，年初土地市场评估价格已上涨到约1．5亿元。现另一家房地产开发公司乙欲得到该宗地块，如果直接向甲公司购买，则甲公司初步测算其应纳税款为：

营业税＝（15000－10000）×5％＝250（万元）；

城建税和教育费附加＝250×（7％＋3％）＝25（万元）。

有的地方税务机关认为，《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税200316号）中“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额”的差额计税的规定不适用于房地产开发企业，则营业税＝15000×5％＝750（万元）。本例中甲公司买入土地使用权后售出的不是房产，同样是土地使用权，故所在地税务机关认可用土地使用权的转让收入减去其购置原值后的差额计税。

土地增值额＝15000－10000－600－（10000＋600）×5％－180－275－（10000＋600）×20％＝1295（万元）；

土地增值率＝1295／13705＝9．45％；

土地增值税＝1295×30％＝388．5（万元）；

企业所得税＝（15000－10000－600－180－320－275－388．5）×33％＝1068．045（万元）；

甲公司共需纳税1731．545万元。

另外，乙公司应缴契税＝15000×3％＝450（万元）。

鉴于此项交易中较重的税负，有人为双方设计了一个“纳税筹划”方案：由乙公司及乙公司的大股东（系一自然人）按经评估后的甲公司净资产账面价值1．2亿元（含土地评估增值）受让甲公司的全部股权，甲公司变更股权后持续经营，并在新股东的主导下进行后续的房地产开发。其依据是：甲公司股东将全部股权转让给乙公司股东时，按《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税2002191号）之规定，无需缴纳营业税；另一方面，乙公司及其大股东系通过收购甲公司股权间接取得了土地使用权，而不是通过直接的资产买卖取得土地使用权，这样，甲公司无需为土地增值缴纳土地增值税、企业所得税及营业税等，从而避开了资产直接交易下的各种税收负担。

交易双方认为该筹划方案非常合理，遂依“计”而行，并一次性支付完交易价款1．2亿元。在变更股权之后，甲公司将土地使用权的账面价值从1亿元调为1．5亿元，净资产的增加部分贷记“资本公积”。甲公司经过两年房地产开发、销售，在清盘时进行土地增值税和企业所得税清算时，地价成本均按1．5亿元计算。