委托加工方式的税负

委托他方加工的应税消费品收回后，在本企业继续加工成另一种应税消费品销售。

例如：A卷烟厂委托B厂将一批价值100万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工费75万元；加工的烟丝运回A厂后，A厂继续加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计95万元，该批卷烟售出价格700万元。烟丝消费税税率为50％。

1．A厂向B厂支付加工费的同时，向受托方支付其代收代缴的消费税：

消费税组成计税价格＝（100＋75）÷（1－30％）＝250（万元）

应缴消费税＝250×30％＝75（万元）

2．A厂销售卷烟后，应缴消费税：

700×50％－75＝275（万元）

3．A厂的税后利润（所得税税率33％）：

（700－100－75－75－95－275）×（1－33％）＝80×67％＝53．6（万元）。

如果委托加工收回的应税消费品运回后，委托方不再继续加工，而是直接对外销售。仍以上例，如果A厂委托B厂将烟叶加工成甲类卷烟，烟叶成本不变，加工费用为160万元；加工完毕，运回A厂后，A厂对外售价仍为700万元。

1．A厂向B厂支付加工费的同时，向其支付代收代缴的消费税：

（100＋160）÷（1－50％）×50％＝260（万元）

2．由于委托加工应税消费品直接对外销售，A厂在销售时，不必再缴消费税。

其税后利润计算如下：

（700－100－160－260）×（1－33％）＝180×67％＝120．6（万元）

可见，在被加工材料成本相同、最终售价相同的情况下，后者显然比前者对企业有利得多，税后利润多67万元。即使后种情况A厂向B广支付的加工费等于前者之和170（75＋95）万元，后者也比前者税后利润多。而在一般情况下，后种情况支付的加工费要比前种情况支付的加工费（向受托方支付加自已发生的加工费之和）要少。对受托方来说，不论哪种情况，代收代缴的消费税都与其盈利无关，只有收取的加工费与其盈利有关。

自行加工方式的税负如果生产者购入原料后，自行加工成应税消费品对外销售，其税负比委托加工方式是轻、还是重呢？仍以上例，A厂将购入的价值100万元的烟叶自行加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计175万元，售价700万元。有关计算公式如下：

应缴消费税＝700×50％＝350（万元）

税后利润＝（700－100－175－350）×（1－33％）＝75×67％＝50．25（万元）

从中可以看出，在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利润最少，其税负最重。而彻底的委托加工方式（收回后不再加工直接销售）又比委托加工后再自行加工后销售，其税负要低。

委托加工与自行加工的税负分析委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的税基不同，委托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，税基为组成计税价格或同类产品销售价格；自行加工时，计税的税基为产品销售价格。在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格售出以求盈利。不论委托加工费大于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直接出售价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。对委托方来说，其产品对外售价高于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未纳税。

作为价内税的消费税，企业在计算应税所得时，消费税可以作为扣除项目；因此，消费税的多少，会进一步影响所得税，进而影响企业的税后利润和所有者权益。而作为价外税的增值税，则不会因增值税税负差异而造成企业税后利润差异。

由于应税消费品加工方式不同而使纳税人税负不同，因此，纳税人可以进行税务筹划。尤其是利用关联方关系，压低委托加工成本，达到节税目的。即使不是关联方关系，纳税人也可以在估算委托加工成本上、下限的基础上，事先测算企业税负，确定委托加工费的上限，以求使税负最低，利润最多。

上述筹划是在现行税制下进行的，如果国家对此作了调整，则另当别论。纳税人进行税务筹划，一定要注意税法规定的新变化。