[摘要]CPA职业（注册会计师）风险主要有道德风险、行为风险和法律风险。道德风险与行为风险总是相伴相随。中美CPA风险来自于不同的方面。牢固树立并全面实施职业谨慎和职业怀疑理念，加强受托责任意识，是防范职业风险的根本。

[关键词]中美CPA；职业风险；类型；启示

中美CPA（注册会计师）职业范围大体上都分为鉴证业务和非鉴证业务。但是由于两国间历史、文化、法律环境不同，职业风险既有相同之处，也有不同表现。

一、中美CPA职业风险比较分析

（一）美国CPA职业风险表现分析

通常情况下，CPA职业风险主要有道德风险、行为风险、法律风险等。

美国的CPA职业经过长期的发展，各方面都已经趋于成熟。在风险的形成中客观因素起了重要作用，职业自身发展的缺陷、审计人员违背职业道德、完善的职业准则体系辅之以公众强烈的保护意识，常使CPA陷入法律诉讼。由于美国的股份公司发达，金融资本市场完善，公众投资意识强，上市公司的业绩与公众利益紧密联系。因此，经CPA审计的会计报表对于各利益关系人来说都极为重要，这一领域的风险自然就高。

美国的CPA职业的工作组织机构主要是独自和合伙形式，CPA必须承担连带无限责任，职业责任压力大，保证了审计质量。审计收费水平高、业务范围广、经营规模大、职业保险完备，使CPA职业界风险承受能力较强。

1道德风险

在安然事件中，安达信居然销毁数以千计的审计档案。众所周知，审计证据最重要，是审计的最基本依据。

安达信销毁审计档案，是对会计职业道德的公然挑衅，也暴露其缺乏遵守法律的意识。同样，毕马威在对施乐公司的审计服务中存在严重的欺诈行为。施乐公司通过各种手段大肆操纵收入和利润以弥合实际业绩与华尔街盈利预期之间的缺口。虽然毕马威多次向施乐公司表示了严重关切或要求予以更正，但在施乐公司的压力下，毕马威不提示发现的问题，默许甚至纵容施乐公司的盈余操纵行为，出具无保留意见审计报告，严重误导投资者和社会公众，因此面临SEC的欺诈指控和众多投资者的民事诉讼。

以上是美国CPA职业界典型的道德风险。

2行为风险

安达信不仅为安然提供审计鉴证服务，而且提供了收入不菲的咨询服务。2000年度，安达信向安然公司收取了高达5200万美元的费用，其中2700万美元为咨询服务收入[1].另外，安然公司的许多高层管理人员与安达信的前雇员之间的密切关系也有损于安达信形式上的独立性。

安达信为世界通信的审计服务、毕马威为施乐公司的审计服务同样缺乏独立性。

安达信在为世界通信提供审计服务时未能保持应有的职业谨慎，在对世界通信的风险评估为高风险时，几乎完全依赖于世界通信高层的管理当局声明书，而没有建立在获取充分适当的审计证据的基础上，严重违反了GAAS关于应有的职业谨慎和职业怀疑的相关规定，负有重大过失责任。另外，安达信编制审计计划前没有对世界通信的会计程序进行充分了解。

这是典型的行为风险。

3法律风险

进入20世纪60、70年代，美国消费者权益运动风起云涌，财务报表的用户加深了对注册会计师审计职责和自身权益的了解，证券交易委员会维护投资者利益的意识和力度大大增加。同时，由于组织规模不断扩大，经济业务日益繁杂，电子计算机广泛应用，企业可选择的编制财务报表的会计原则不断增多，会计和审计工作随之更加繁杂。美国法律学会于1965年修改了权威的《侵权说明》，使集团诉讼更为容易。在上述多方面因素共同起作用下，美国控告注册会计师的诉讼案件开始急剧增加，以致形成了所谓的“诉讼浪潮”。“诉讼爆炸”时代终于来临。

1931年美国厄特马斯公司诉杜罗斯会计师事务所一案是关于注册会计师对于第三者责任的一个划时代的案例，它确立了“厄特马斯主义”的做法，即注册会计师对于未指明的第三者造成的普通过失不负责任，而重大过失和欺诈则应当负责。但是自20世纪80年代以来，许多法院扩大了厄特马斯主义的含义，判定具有普通过失的注册会计师对可以合理预期的第三者负有责任。

《1933年证券法》对注册会计师的要求严格，表现在：其一，只要注册会计师具有普通过失，就对第三者负有责任；其二，将不少举证责任由原告转成被告。

“安然”事件过后，2002年7月25日，美国国会通过了具有划时代意义的“萨班斯———奥克斯莱法案”，AICPA的监督权和准则制定权被剥夺，大大削弱了行业协会的自律权限和权威；将提供审计服务的同时也提供的其他9项服务认定为违法行为；针对注册会计师的处罚措施进一步细化[2].违法行为处罚力度加大。美国的CPA职业风险主要来自于客户、第三方起诉和法院判决。法院按照“深口袋”原则，即判决时考虑有伤害的一方可向有能力提供补偿的另一方提出诉讼而不问过错为谁。美国的CPA职业界面临的主要问题是设法规避来自外界的风险。其中，有很大一部分则是来自法律的风险。

（二）中国CPA职业风险表现分析

1职业道德风险

中国CPA职业风险，不像美国那样集中于上市公司会计报表审计上。验资是中国CPA行业特有的业务，也是公认的高风险业务。因为验资是获取工商营业执照及达到贷款、减免税、签订合同取得各项利益的通行证。“原野事件”、“长城事件”、“中水事件”等案例的风险都出在验资上[3].中国CPA职业风险，一方面源于外部环境的缺陷，体制缺陷，行政干预使审计难以做到客观公正，无法规避风险；接受审计的企业会计工作基础差，增加了审计职业风险。另一方面源于内部的自我破坏，审计人员的职业道德和专业水平低下，导致CPA为了收益而无视风险或无能力防范风险。

中国的CPA职业的工作组织机构主要是有限责任和合伙事务所，其中合伙事务所很少，CPA承担责任小，职业责任压力小，缺乏自我约束机制。审计收费水平低、业务范围窄、经营规模小、职业保险很少，使CPA职业界风险承受能力很差。

2行为风险

红光实业1996年虚增利润15700万元，实际亏损10300万元，而蜀都会计师事务所出具标准无保留意见审计报告，如果CPA对虚构的应收账款进行必要的函证、对虚增产品库存进行实地盘点就可以揭发出来。但审计人员由于缺乏应有职业谨慎，未能遵守职业准则而导致审计失败，被中国证监会处罚停止证券业务审计。“琼民源事件”中注册会计师因严重过失造成典型的行为风险[4]。