国有企业改制上市中的许多不良问题若反映在会计报表上，往往会使审计风险加大

在年度会计报表审计实务中，注册会计师会经常遇到国有企业改制上市过程中的许多不良问题：如改制后仍沿用老企业名义从事经营活动;产权不明确;债务、债权关系混乱;账目分割不清等。要解决这类问题，注册会计师应当追加审计程序，获取充分、适当的审计证据支持审计结论。相关的职能部门也应当对此采取相应措施，而不只是一味追究注册会计师的责任。这在一定程度上可以化解审计风险。

例：**会计师事务所对**公司2002年会计报表出具了无法表示意见的审计报告。说明段披露：

1、贵公司收购**集团有限责任公司(以下简称“**集团”)所属的炼油一厂、炼油二厂和炼油三厂经营性资产后，上述三厂仍一直以原企业法人的名义继续从事经营活动，所开具的销售发票、收到的购货发票、银行存、贷款账户等全部是以原企业法人的名称出现，而不是以贵公司的分公司名义从事经营活动，对于上述经营主体我们无法获取充分、适当的审计证据以判断其归属。

2、贵公司产权不明晰，一方面上述三厂房屋产权证和土地使用权证一直未办理变更过户手续;另一方面上述三厂以贵公司的分公司的名义设置的会计账务系统中，对收购上述三厂的会计核算与贵公司收购协议有出入，协议中为收购经营性资产，而有关账户中反映了部分非经营性资产。对于上述产权的归属及资产的分割我们无法获取充分、适当的审计证据加以确认。

3、贵公司债权、债务关系不清，如上述三厂以原企业法人名义贷款，会计处理未反映银行借款的增加，而是增加了与**集团的往来，且以借款购建或添置的资产已计入了贵公司的分公司的相关资产账户，但相应的借款利息支出未在贵公司账户中核算，同时在个别公司存在用职工房产抵押向银行贷款的情况，对于上述债权、债务我们无法获取充分、适当的审计证据确认其归属。

4、贵公司所属炼油厂和聚氯乙炔分厂与**集团的子公司**化工有限责任公司，在人员、财务、资产、机构、业务上一直没有分开。贵公司于2002年11月30日与**集团通过资产置换将两家分厂置换出贵公司，该两家分厂2002年11月30日资产负债表和2002年1—11月利润表是根据资产划分协议及上市时投入资产、负债的口径和收入、成本相关配比原则模拟编制的。由于编制基础的限制，我们无法对炼油分厂和聚氯乙炔分厂会计报表反映的财务状况及经营成果作出合理判断。

该案例集中体现了国有企业改制上市中的许多不良问题：

1.改制后仍沿用老企业名义从事经营活动;

2.产权不明确;

3.债务、债权关系混乱;

4.账目分割不清等等。

这些问题反映在会计报表中，就使改制风险转嫁为审计风险，而注册会计师需要正确面对这些审计风险。

该案例中，**公司与关联方之间在人员、财务、资产、机构、业务上一直没有分开，会计报表也是根据资产划分协议及上市时投入资产、负债的口径和收入、成本相关配比原则模拟编制的，这本身就是国家政策法规不允许的，但却堂而皇之地反映在会计报表中，让注册会计师来确认，超出了注册会计师的专业能力范畴，但注册会计师又不能不谨慎对待此事项对会计报表的影响，注册会计师应当追加审计程序获取充分、适当的审计证据支持审计结论，如果被审计单位或客观环境限制，注册会计师无法获取充分、适当的审计证据，应当视同审计范围受限，出具保留或无法表示意见的审计报告。

另外，分析该案例可见：

1.注册会计师在资本市场上提供专业技术服务，不是万能的，由于对被审计单位发生的事项，注册会计师只有披露和建议的权利，没有裁定和处罚的权利，只能以现行的政策法规和公认的会计惯例来判断会计报表是否公允反映企业的财务状况和现金流量。因此，需要相应职能部门重视利用注册会计师执业报告实施有效的监管。如果注册会计师在执业中披露和建议的事项能够被监管部门所采用，作为裁定和处罚的依据，那么，审计报告的作用也就能真正体现出来。但如果注册会计师的披露和建议被监管部门忽视，只是作为评价注册会计师是否尽责的依据，审计报告的作用和需求就会降低。

2.经济体制改革中遗留的问题，属于改革的成本，应当由相应的政策措施来消化或解决，如果一时尚没有对应的政策和措施来解决，也不能把此事项带来的风险加到注册会计师身上，只要注册会计师如实披露了，相应的职能部门应当积极对此采取措施，而不是一味追究注册会计师查不清楚或未尽责问题。