土地整理和复垦开发，是我国土地管理的一项重要内容。土地整理是县、乡(镇)人民政府组织农村集体经济组织，按照土地利用总体规划，对田、水、路、林、村综合整治的行为。土地复垦，指对生产建设活动和自然灾害损毁的土地，采取整治措施，使其达到可供利用状态的活动。目前，土地开发整理复垦的主体主要是国家和用地单位或个人。其资金来源主要是用单位或个人缴纳的土地复垦费和国家专项财政资金。

土地整理复垦的作业方式主要指利用机械对荒山、荒地、农田等土地进行深挖、平整、清除杂物，达到可耕种状态或其他建设用地状态。从税收角度，土地整理复垦作业属于营业税征税范围，属于建筑业税目中的其他工程作业子目。即水利工程、道路修建、疏浚、钻井(打井)、拆除建筑物或构筑物、平整土地等工程作业。

那么，专业土地整理复垦企业或建筑施工企业，从事土地整理复垦业务能否免征营业税呢?下面先看一下营业税暂行条例及其实施细则的规定：

营业税暂行条例第八条第五项规定，农业机耕及相关技术培训免征营业税。营业税暂行条例实施细则第二十二条第三款规定，农业机耕，指在农业、林业、牧业中使用农业机械进行耕作(包括耕耘、种植、收割、脱粒、植物保护等)的业务。这里需要明确3个问题，即什么是农业机耕?什么是农业、林业、牧业?什么是耕作?

什么是农业机耕

《中华人民共和国农业机械化促进法》(2004年6月25日第十届全国人民代表大会常务委员会第十次会议通过)第二条规定，农业机械，指用于农业生产及其产品初加工等相关农事活动的机械、设备。该法第二十八条规定，从事农业机械生产作业服务的收入，按照国家规定给予税收优惠。国家根据农业和农村经济发展的需要，对农业机械的农业生产作业用燃油安排财政补贴。燃油补贴应当向直接从事农业机械作业的农民和农业生产经营组织发放。具体办法由国务院规定。

由于营业税暂行条例及其实施细则并未就农业机械进行界定，因此这里参考了其他法律，应该符合税法的本意。免征营业税的农业机耕作业，必须是农业机械作业，农业机械必须是农业生产及其产品初加工等相关农事活动的机械、设备。但通常土地整理中所使用的并非农业机械，而是推土机、挖掘机等。

什么是农业、林业、牧业

《国民经济行业分类》国家标准(GB/T4754-2002，国统字〔2002〕44号)规定，农业指对各种农作物(谷物及其他作物)的种植活动，林业指林木的培育和种植，牧业指为了获得各种畜禽产品而从事的动物饲养活动。上述标准应为权威界定，因此免征营业税的农村机械，必须在上述活动中使用。

什么是耕作

耕作，这一名词在新华字典的解释为耕耘，耕地和除草。耕指用犁把土翻松，耘指除草、耘田。

至于营业税暂行条例实施细则中“耕作(包括耕耘、种植、收割、脱粒、植物保护等)”中的“等”，可以明确的是，没有“土地整理”这一个规定。

综合上面的分析，土地整理复垦，第一不是使用农业机械，第二不是在农业生产中进行，第三不是耕作，因此不属于营业税暂行条例实施细则中所述的免税的“农业机耕”。

据国土资源部2008年统计数据，我国现有耕地18.26亿亩，人均1.38亩。1999年~2007年，全国土地整理复垦开发补充耕地面积3819万亩，年均477万亩，大于同期建设占用和灾毁的耕地面积，土地整理复垦开发，对坚守18亿亩耕地红线意义重大。鉴于目前土地整理复垦活动，在补充耕地、保护耕地资源，提高农业综合生产能力，优化农用地结构，保障粮食和生态安全，惠民利民等方面发挥的重要作用。如要从根本上解决社会力量土地整理复垦业务免征营业税的问题，应依据税收征管法第三条税收的减税、免税依照法律等规定，由国务院予以解释或授权对营业税暂行条例及其实施细则中所称“农业机耕”予以进一步解释或授权解释，以调动社会力量参与土地整理复垦的积极性，引导公司、企业等社会资金参与土地整理复垦开发项目。