一、开始计提减值准备当期期末的会计核算

例1：某工业企业生产用一台设备账面原价为100万元，预计使用年限8年，预计净残值率为4%，采用年限平均法计提折旧，已使用3年，累计折旧额为36万元。第4年年末对该固定资产账面价值进行检查对比，其可收回金额为40万元，并采用追溯调整期初留存收益等相关项目。假设该固定资产第1年、第2年、第3年年末可收回金额分别为85万元、65万元、50万元。为方便本例说明，固定资产折旧在年末时按年计提，企业法定盈余公积和法定公益金提取比例分别是10%和5%.

(1)计算由于会计政策变更的累积影响数(万元，下同)

每年计提固定资产折旧=(100-100×4%)/8=12

第1年应计提减值准备=100-12-85=3

第2年应计提减值准备=100-12×2-3-65=8

第3年应计提减值准备=100-12×3-8-50=6

按照《企业所得税税前扣除办法》的规定，企业计提的固定资产减值准备不能在应纳税所得额前扣除，所以，提取的减值准备金额只影响利润额，不影响当期应纳税所得额，无需调整所得税。

会计政策变更的累积影响数=3+8+6=17

追溯调整的账务处理为：

①借：利润分配——未分配利润17

贷：固定资产减值准备17

②借：盈余公积——法定盈余公积1.7

——法定公益金0.85

贷：利润分配——未分配利润2.55

第4年年末，未计提减值准备前固定资产折旧提取数仍为12万元。

(以下计提固定资产折旧和减值准备的会计分录略)

第4年年末可收回金额为40万元。

计提固定资产减值准备：

固定资产账面价值=100-12×4-17=35

固定资产可收回金额=40

计提固定资产减值准备=35-40=-5

二、计提减值准备以后固定资产折旧提取

计提减值准备后根据固定资产账面价值是否变动，分别处理。

1、固定资产账面价值未发生变动的情况

例2：沿用上述例1有关资料，第5年年末固定资产账面价值与可收回金额未发生变化，计提固定资产折旧为(万元，下同)：

固定资产账面价值=40

计提固定资产折旧额=(40-100×4%)/4=9

2、固定资产账面价值再次发生减值的情况

例3：沿用上述例1有关资料，第6年年末固定资产可收回金额为20万元，计提固定资产折旧为：

固定资产账面价值=40-9=31

计提固定资产折旧额=(31-100×4%)/3=9

计提固定资产减值准备=(31-9)-20=2

3、固定资产账面价值又得以恢复的情况

例4：沿用上述例1有关资料，第7年年末以前据以计提减值的各种因素发生变化，对单位生产产生有利影响，固定资产可收回金额为15万元。

固定资产账面价值=20

计提固定资产折旧额=(20-100×4%)/2=8

计提固定资产减值准备=(20-8)-15=-3

4、固定资产使用期届满年度的折旧提取

第8年固定资产账面价值=15

计提固定资产折旧额=15-100×4%=11

固定资产净残值4万元(100×4%)最后体现在清理损益中。

应该注意以下两点：当某个会计期末，同时计提固定资产折旧和减值准备时，计提折旧在先，计提减值准备在后，顺序不能倒置。每年计提折旧的基数，一般应为上一年年末的可收回金额，因为此基数已充分考虑了折旧和减值准备数额，在些基础上再用固定资产计提折旧的方法确定折旧率和折旧额。

通过上述例释可知，第4年年末开始计提固定资产减值准备后，从第5年起各年计提折旧数额与原来的方法计提折旧数都不相同。该固定资产在其寿命期的8年内累计提取折旧额85万元(4×12+9+9+8+11)，比应计折旧额96万元(100-100×4%)少11万元。原因是由于发生减值准备后，按照减去已计提减值准备数额作为计提折旧的基数，比原来计提折旧时的基数要小些，从而影响了各年计提折旧数额。同时，在这8年间计提固定资产减值准备合计为11万元(17-5+2-3)，与计提折旧的累计数相加正好等于应计折旧额96万元。这也说明了对固定资产计提折旧和计提减值准备存在交叉，当某个期末可收回金额低于账面价值时，在以后会计期间会把应计折旧的一部分转入减值准备，反之，已计提减值准备的固定资产的价值又得以恢复时，把原已计提的减值准备金额的一部分调整回来，影响到下一期的折旧额，这样固定资产减值准备成为折旧的一项调整内容，共同调整固定资产的价值。计提固定资产减值准备后，虽然使各年计入成本费用的折旧额不一致，对当年的损益有所影响，但从固定资产的整个寿命期间来说，固定资产的价值转移最终不影响损益总额。