税收制度是指国家（政府）以法律或法规的形式确定的各种课税方法的总称。它属于上层建筑范畴，是政府税务机关向纳税人征税的法律依据，也是纳税人履行纳税义务的法律规范。税收制度是由税收主体、税收客体、税率和违章处置等要素构成的。税收制度的基本要素有以下几点：

1、纳税人，税法规定直接负有纳税义务的单位和个人，规定了税款的直接承担者；

2、征税对象，也称征税客体，即国家征税的标的物。征税对象规定了每一种税的征税界限，是一种税区别于另一种税的主要标志；

3、税率，是应纳税额与征税对象数额之间的法定比例，体现征税的程度，是税收制度的中心环节，是税收制度中最活跃、最有力的因素。

保险产品创新挑战保险税收制度

目前，大力发展创新型保险产品已成为中、外保险公司争取竞争优势的重要手段，创新保险产品的不断出现已经并且将继续对保险税收制度构成重大挑战。本丈在分析这些挑战的基础上，提出了改革现行保险税收制度的必要性和需要坚持的一些原则，然后以常见的几种创新型保险产品为例，阐述了保险税制改革的一些具体思路。

＿、保险产品创新呼唤保险税制的完善

1．保险产品创新是保险市场发展的必然选择

保险业全面对外开放的钟声即将敲响，预示着未来几年中国保险市场的竞争将异常激烈，不断进行保险产品的创新将是所有在华的中、外资保险公司争夺我国保险市场份额的必然选择；另一方面，保险资金的直接人市在拓宽保险公司投资渠道的同时，也会将股市的部分风险传导给保险公司。为了保证足够的偿付能力和稳健经营，保险公司可以通过设计、销售各种创新型保险产品把部分风险转嫁给投资者或投保人。另外，保险资金直接进入股市也给保险业与证券业的进一步融合创造了更为便利的条件，为保险业的产品创新提供更广阔空间，更多新型的保险业与其他金融业融合的产品将极大地丰富投资者的选择．与国外相比，我国保险业，尤其是内资保险公司的创新水平还有很大差距，保险产品的同质化现象比较严重，创新型保险产品的发展相当滞后，所占据的市场比重也很低。这种缺乏创新与活力的局面不仅影响了我国保险市场的保险深度和保险密度，也不利于整个民族保险业竞争力的提高。

2．我国保险市场创新力不足的原因

笔者认为其中很重要的一个原因是缺乏一个鼓励创新、保护创新的市场环境。而在现代市场经济中，合理完善的税收制度是一个成熟市场的有机组成部分，没有合理完善的税收制度就谈不上鼓励创新、保护创新的市场环境的建立。纵观我国现行的税收制度，关于保险业的规定略显粗糙，其中关于创新型保险产品的规定少之又少，仅有的几条规定也存在不少缺陷。比如，我国税法规定对新型寿险产品的投资收益比照有价证券的买卖按其买卖差额征收5％的营业税，使该类保险产品承担较重的税负，在一定程度上降低了它们的吸引力。而该项营业税最终还是由投保人承担，实际上是减少了投保人的投资收益，不利于刺激保险业务的增长和保险业的发展。而在国外，法律一般规定保险公司的投资收益享受免税或一定法定额度的免税优惠。我国香港地区则对保险投资基金的投资收益免一切税。诸如此类的规定不仅导致了税收征管实务中的混乱，而且在一定程度上阻碍了保险业的创新。

3．未来需要既能保证国家财政收入，又能促进保险业做大做强的保险产品

种种迹象表明，我国创新型保险产品发展的黄金时期已经到来，它不但会对传统保险产品市场造成巨大冲击，引发保险市场的重新洗牌；也给现行的保险税收制度提出了巨大挑战。显然，现有的保险税收制度已经不能够适应保险产品创新和保险业发展的需要，如何对这些新产生的保险产品和保险业务进行课税，既能够保证国家财政收入，又能够促进保险产品的创新和保险业做大做强呢这无疑将成为财税部门和保险业需要共同思考的重大问题。

二、改进和完善现行保险税收制度需要坚持的原则

1．以实行适度的税收优惠鼓励保险业创新

一般而言，新型寿险产品的需求弹性较大，按照税收的逆弹性原则，应该课征相对低的税率。而且，创新活动本身也会带来正的外部效益，其社会收益大于个人收益，而外部性是导致市场失灵的重要原因，如果政府不及时有效地干预，无疑将挫伤保险公司进行产品创新的积极性和投资者购买此类产品的积极性，最终的结果可能是整个创新产品市场的萎缩甚至消失。投资连结保险在我国保险市场上的昙花一现或许就是最好的例证。

2。根据不同险种的特点制订不同的课税原则和方法

比如对投资类保险产品，要避免对其投资收益的双重课税，保证税收中性，随着保险资金被允许投资股市这一原则的实施，将使这类保险产品相比投资基金更有吸引力；而成本最低原则在制定衍生保险产品的课税方法时有重要的运用，由于衍生产品收益的不确定性和复杂性，想要绝对准确地核算每一笔交易的损益是不大可能的，此时坚持税收简便的基本原则是很必要的，更何况我国的税收成本目前已经很高。

3．统一征税标准，实现税制公平

可以看到，当前许多行业都在要求减少甚至取消对外商投资企业的各种税收优惠，然而这一点对于处于快速成长期的中国保险业来说具有更加特殊的意义，实现内外资的税制公平不但可以在一定程度上保护幼稚的民族保险业和增加保险业的税收，而且由于潜在市场的巨大吸引力，外资保险也不会因此就选择退出我国保险市场。

三、针对几类常见创新型保险产品的税制设计

1．投资连结保险

投资连结保险将保单的保险利益与独立投资账户的投资业绩相联。投资收益将全部摊到投资收益账户内，归客户所有，同时，投资的风险也由客户承担。保险公司只是就投资的运作和管理收取一定的管理费和手续费。因此，投资收益的绝大部分所有权不属于保险公司。因此，若要就投资收益征收所得税也只能是就其收取的管理费和手续费征收。

保险公司收取的投资连接险产品的保费中用于投资账户的部分允许在缴纳营业税时允许扣除；投保人购买投资连结保险所获得的投资收益，不计人保险公司应纳税所得，只在保单收益人实际领取这部分投资收益时，就投资账户的增值额缴纳个人所得税。另外，还可以考虑对个人购买投资连接险产品获得的投资收益实行一定的税收优惠，比如在一定限额内允许从当年应纳税所得额中扣除，以刺激需求并鼓励保险创新。

2．万能寿险

万能人寿保险又称综合人寿保险，通常具有投资连接保险的所有特点，但比投资连接保险在缴费、保额变动等方面具有更大的灵活性。在保证最低收益，允许保单所有人与保险公司分享超额的投资收益方面又与分红保险相似。

以太平洋的太平盛世——长发两全保险为例。该产品在设立个人投资账户的同时还承诺最低保证利率。选择结算当日中国人民银行颁布的两年期居民定期储蓄存款利率为保证利率（设为I），当保险公司的独立投资账户资金运用的综合投资日平均回报率低于I时，选取保证利率与保险公司独立投资账户资金运用的综合投资日平均回报率高者作为结算利率；当独立投资账户资金运用的综合投资日平均回报率高于I时，取当日中国人民银行颁布的两年期居民定期储蓄存款利率（1）加上这两个利率之差的80％作为结算利率。这实际是将部分投资账户的投资收益返还给了客户，在保证最低利率的前提下当投资回报率低时，客户可获得全部收益（投资收益的所有权属于客户），而投资回报率高于I时险公司将有权分享部分投资收益，具体到该产品的规定是两个利差之间20％的投资收益所有权属保险公司。根据投资收益所有权属，有收入才纳税。因此，只有在投资收益率高于最低保证利率时，保险公司才需要就其拥有的部分投资收益缴纳企业所得税。而当投资收益率低于最低保证利率时，保险公司实际上承担了部分投资损失，这部分损失应当允许其从当年的应纳税所得额中扣除，以降低保险公司销售此类创新产品的风险。

3．分红保险

分红保单的收益主要来源于三个方面：一是费差益，即公司实际的费用率低于预计的费用率，产生的费用盈余；二是死差益，即因公司实际承保的风险低于预计的风险发生程度而产生的赢余；三是利差益，即保险公司的实际投资收益率高于保单的预定利率，产生的投资利润。国际经验表明，虽然分红保单的红利来源于“三差”，但实际上死差益和费差益占的比重非常小，因为在一个历史悠久、经营完善的保险公司，精算水平较高，不会在核保、费用方面产生较大的误差，因此，一般分红保单的红利大部分来源于投资收益。这“三差”收益也理所当然构成了分红保险的税源和税基。

避免对红利的双重征税应当是我国分红保险税制设计的基本原则之一。按照我国目前税法的规定，不但保险公司分配的红利只能来自税后利润，而且投资者购买分红保险所获得的红利还需要交纳个人所得税，这实际上造成了对红利的双重课税，是违背税收原则的。这样的税收规定如果得不到及时修改，最终将影响我国分红保险市场的发展前景。

4．保险衍生产品

保险衍生产品是保险市场与资本市场融合的典型产物。保险期货、期权，巨灾债券，寿险产品证券化等一系列保险衍生产品的出现，冲击了传统的所得税法律制度。我们知道，传统所得税是以收入实现原则为基础，保险衍生产品实际上是金融衍生产品在保险业的具体表现形式，而金融衍生产品的重要特征便是收益的不确定性，即未来收益取决于某项指数的变化。所以，针对固定收益的传统所得税法及双边税收协定往往不能解决以“或有所得”为特征的金融衍生产品的课税问题。下面以保险期货和期权为例，介绍国外关于保险衍生产品收益确认和课税的一般原则。

一般而言，保险期货合约在到期日方才确定交易利得或损失，纳入该年度的应税所得；在到期日前转让合约，或按相反方向对冲该份合约，则在转让日或对冲日确定损益。而保险期权与保险期货相似，不同之处在于合约买方有权根据到期时的市场情况决定是否执行该合约，因此，具有选择权。由于买方有权决定不履约，所以必须支付一定的期权费购买期权合约，无论合约是否履行，期权费均不退还。各国对金融期权合约的课税规定，一般遵循将利得或损失推迟至行使期权或放弃行使期权时方才确认的原则，具体分为三种情况：

（1）放弃行使期权。合约买方付出的期权费不得收回，因此，在放弃时确认为该年度的损失；另一方收到的期权费则确认为该年度的应税所得。

（2）行使看涨期权。合约买方行使看涨期权，依合约价格购人金融资产时，并未实现损益，只需将付出＜

《中华人民共和国税收征收管理法》第一条为了加强税收征收管理，规范税收征收和缴纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，促进经济和社会发展，制定本法。